6736 Matrah Artırımı Muhasebe Kayıtları
MATRAH ARTIRIMI, KASA ve STOK DÜZELTMESİ YAPILMASI DURUMUNDA MUHASEBE KAYDI NASIL OLMALIDIR
1-KURUMLAR VERGİSİ / KDV MATRAH ARTIRIMI:
Örneğin yapmış olduğumuz KDV ve Kurumlar Vergisi Matrah Artırımı sonucunda Tahakkuk eden vergilere ilişkin ödeme tablosu aşağıdaki gibi olsun:
Ödeme Vergi Aslı Katsayı Aylık Taksit
VadesiTutarı (TL)Tutarı (TL)Tutarı (TL)
30/11/2016 10.00,00 1.000,00 11.000,00
31/01/2017 10.00,00 1.000,00 11.000,00
31/03/2017 10.00,00 1.000,00 11.000,00
31/05/2017 10.00,00 1.000,00 11.000,00
31/07/2017 10.00,00 1.000,00 11.000,00
30/09/2017 10.00,00 1.000,00 11.000,00
Toplam 60.000,00 6.000,00 66.000,00
Muhasebe Kayıtları:
- 1. Yöntem:
------------------------------------------01/11/2016------------------------------------------
689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar(-) 66.000,00
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 66.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------01/11/2016------------------------------------------
950-Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler 66.000,00
951-KKEG Karşılık Hesabı 66.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------30/11/2016------------------------------------------
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 11.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
102-Bankalar 11.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/01/2017------------------------------------------
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 11.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
102-Bankalar 11.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
2. Yöntem:
6736 sayılı Kanun 1 Seri No.lu Genel Tebliğde: ‘’… beyan edilen kasa mevcutları ve ortaklardan net alacak tutarları ile bunlarla ilgili diğer hesaplarda yer alan işlemlerin, dileyen mükelleflerce 689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar hesabı yerine bilançonun aktifinde herhangi geçici bir hesapta izlenmesi mümkündür. Söz konusu geçici hesapta izlenen tutarın herhangi bir şekilde kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı tabiidir.’’ açıklamasına yer verilmiş ve bununla ilgili olarak verilen Örnek:9 uygulamasında 296-GEÇİCİ HESAP kullanılmıştır.
------------------------------------------01/11/2016------------------------------------------
296-Geçici Hesap 66.000,00
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 66.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------30/11/2016------------------------------------------
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 11.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
102-Bankalar 11.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------30/11/2016------------------------------------------
689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar(-) 11.000,00
296-Geçici Hesap 11.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------30/11/2016------------------------------------------
950-Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler 11.000,00
951-KKEG Karşılık Hesabı 11.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/01/2017------------------------------------------
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 11.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
102-Bankalar 11.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/01/2017------------------------------------------
689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar(-) 11.000,00
296-Geçici Hesap 11.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/01/2017------------------------------------------
950-Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler 11.000,00
951-KKEG Karşılık Hesabı 11.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
2- KASA, ORTAKLAR CARİ HESAPLARI’NI DÜZELTME:
Örneğin; 01.11.2016 da yapmış olduğumuz Kasa düzeltmesi sonucunda sonucunda 31.12.2015 itibariyle Kayıtlarda Yer Aldığı Halde İşletmede Bulunmayan Kasa Mevcudu beyan tutar ile Tahakkuk eden vergi aşağıdaki gibi olsun:
- 31.12. İtibariyle Kasada mevcut olmayan Kasa Bakiyesi Tutarı: 1.000.000-TL
- Ödenecek Vergi Tutarı: 30.000-TL
Bu Beyanla ilgili muhasebe kayıtları aşağıdaki şekilde olacaktır.:
___________________________ 01/11/2016 __________________________
689 DİĞER OLAĞANDIŞI GİD. VE ZAR. 1.030.000 TL
(6736 sayılı Kanun 6/3 md.)
(Kanunen Kabul Edilmeyen Gider)
100 KASA 1.000.000 TL
360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 30.000 TL
______________________________ / _______________________________
___________________________ 01/11/2016 __________________________
950 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN 1.030.000 TL
GİDERLER
951 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN 1.030.000 TL
GİDERLER ALACAKLI HESABI
_____________________________ / ________________________________
___________________________ 30/11/2016 __________________________
360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 30.000 TL
102 BANKA 30.000 TL
______________________________ / _______________________________
2. Yöntem:
___________________________ 01/11/2016 __________________________
296 GEÇİCİ HESAP 1.000.000 TL
(6736 sayılı Kanun 6/3 md. uyarınca düzeltme hesabı)
689 DİĞER OLAĞANDIŞI GİD. VE ZAR. 30.000 TL
(Kanunen Kabul Edilmeyen Gider)
100 KASA 1.000.000 TL
360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 30.000 TL
______________________________ / _______________________________
___________________________ 01/11/2016 __________________________
950 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN 30.000 TL
GİDERLER
951 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN 30.000 TL
GİDERLER ALACAKLI HESABI
_____________________________ / ________________________________
___________________________ 30/11/2016 __________________________
360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 30.000 TL
102 BANKA 30.000 TL
______________________________ / _______________________________
Not: Kasa hesabının yanında 131, 120 v.s gibi hesaplarda düzeltme yapılması durumunda da yukarıdaki şekillerde kayıt yapılabilir.
3-Kayıtlarda Olmadığı Halde Stoklarda Bulunan Emtia(Ticari Mal), Demirbaş Ve Makine’nin Kayda Alınmasına İlişkin Beyan Verilmiş Olunması
Örneğin, Kayıtlarda Olmadığı Halde Stoklarda Bulunan Emtia(Ticari Mal), Demirbaş ve Makine’nin Kayda Alınmasına İlişkin 01.11.2016 da verilen envanter listesi ve hesaplanan vergi aşağıdaki gibi olsun:
Emtia, Makine, Teçhizat ve Demirbaşın | Ödenmesi Gereken KDV (1x3) (4) | ||||||
Cinsi | Vasfı veya Özellikleri (***) | Ölçü Birimi (kg.,lt., adet, m3 vb.) | Miktarı | Toplam Rayiç Bedeli(****) (1) | Tabi Olduğu KDV Oranı (2) | Stok Beyan Oranı (*****) (3) | |
Çimento | Emtia | Adet | 1000 | 50.000 | %18 | %10 | 5.000 |
Beton Harç makinesi | Makine | Adet | 1 | 15.000 | %18 | %10 | 1.500 |
Bilgisayar | Demirbaş | Adet | 2 | 5.000 | %18 | %10 | 5.00 |
TOPLAM | 7.000 | ||||||
________________________01/11/2016 ____________________________
153 TİCARİ MALLAR 50.000 TL
253 TESİS MAK. Ve CİH: 15.000 TL
255 DEMİRBAŞLAR 5.000 TL
689 DİĞER OLAĞANDIŞI GİD.VE ZAR. 2.000 TL
(Beton har makinesi ve Bilgisayara ilişkin vergi)
191 İNDİRİLECEK KDV 5.000 TL
(çimentonun)
525 KAYDA ALINAN EMTİA 50.000 TL
ÖZEL KARŞILIK HESABI
(6736 sayılı Kanunun 6/1 md.)
526 DEMİRBAŞ MAKİNE VE TEÇHİZAT 20.000 TL
ÖZEL KARŞILIK HESABI
(6736 sayılı Kanunun 6/1 md.)
360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 7.000 TL
(Sorumlu sıfatı ile ödenecek KDV)
__________________________ / ______________________________
___________________________ 01/11/2016 __________________________
950 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN 2.000 TL
GİDERLER
951 KANUNEN KABUL EDİLMEYEN 2.000 TL
GİDERLER ALACAKLI HESABI
_____________________________ / ________________________________
___________________________ 30/11/2016 __________________________
360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 7.000 TL
102 BANKA 7.000 TL
______________________________ / _______________________________
NOT: Burada yer alan hesaplama, kayıt ve muhasebe işlemleri yalnızca fikir vermek amacını taşımakta olup mevzuatın yanılış yorumlanmasından ve yapılan hatalardan şirketimiz sorumlu değildir.
Kurumlar Vergisi Matrah Artırımı Muhasebe Kayıtları
Recep SelimoğluYeminli Mali Müşavir
Öğretim Görevlisi
6736 sayılı Kanun Genel Tebliği Seri No:1 / II-C bölümünde, ‘’ Taksitle yapılacak ödemelerde ilgili maddelere göre belirlenen tutar:
1. Altı eşit taksit için ( 1,045 )
2. Dokuz eşit taksit için ( 1,083 )
3. Oniki eşit taksit için ( 1,105 )
4. Onsekiz eşit taksit için ( 1,15 )
katsayısı ile çarpılır ve bulunan tutar taksit sayısına bölünmek suretiyle ikişer aylık dönemler halinde ödenecek taksit tutarı hesaplanır.’’ hükmü yer almaktadır.
Örnek Uygulama:
(ABC) Ltd.Şti. 01/11/2016 tarihinde 6736 sayılı Kanun kapsamında 2011-2012-2013-2014 ve 2015 yıllarına ait kurumlar vergisi matrah artırımında bulunmuş ve 18 eşit taksitle ödeme talep etmiştir.
İlgili yıllar için artırılan tutarlar üzerinden hesaplanan Kurumlar Vergisi Vergi Aslı 234.783 TL dır. Bu tutarın 1,15 katsayı ile çarpılması sonucu hesaplanan ve 18 eşit taksitte ödenecek toplam vergi tutarı 270.000 TL olup, her bir taksit tutarı 270.000 / 18: 15.000 TL dır.
Bağlı bulunduğu Vergi Dairesi Müdürlüğünce hazırlanan ödeme tablosuna göre:
Ödeme Vergi Aslı Katsayı Aylık Taksit
Vadesi Tutarı (TL) Tutarı (TL) Tutarı (TL)
30/11/2016 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/01/2017 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/03/2017 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/05/2017 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/07/2017 13.043,48 1.956,52 15.000,00
30/09/2017 13.043,48 1.956,52 15.000,00
30/11/2017 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/01/2018 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/03/2018 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/05/2018 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/07/2018 13.043,48 1.956,52 15.000,00
30/09/2018 13.043,48 1.956,52 15.000,00
30/11/2018 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/01/2019 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/03/2019 13.043,48 1.956,52 15.000,00
31/05/2019 13.043,60 1.956,40 15.000,00
31/07/2019 13.043,60 1.956,40 15.000,00
30/09/2019 13.043,60 1.956,40 15.000,00
Toplam 234.783,00 35.217,00 270.000,00
Muhasebe Kayıtları:
Not: 6736 sayılı Kanun 1 Seri No.lu Genel Tebliğde: ‘’… beyan edilen kasa mevcutları ve ortaklardan net alacak tutarları ile bunlarla ilgili diğer hesaplarda yer alan işlemlerin, dileyen mükelleflerce 689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar hesabı yerine bilançonun aktifinde herhangi geçici bir hesapta izlenmesi mümkündür. Söz konusu geçici hesapta izlenen tutarın herhangi bir şekilde kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacağı tabiidir.’’ açıklamasına yer verilmiş ve bununla ilgili olarak verilen Örnek:9 uygulamasında 296-GEÇİCİ HESAP kullanılmıştır. 689 hesabın işletmelerin Öz kaynaklarında yapacağı negatif etki nedeniyle Tek Düzen Hesap Planına eklenen 296-Geçici Hesap uygulamasının doğru ve yerinde olduğu kanaatindeyiz. Çalışmamızda Kurumlar Vergisi Matrah artırımı muhasebe kayıtlarında da (her ne kadar ilgili Genel Tebliğde buna ilişkin bir açıklamaya yer verilmemiş olsa da, İdarenin bu konudaki yaklaşımı ve Muhasebenin Temel Kavramlarından ‘’Özün Önceliği’’ve ‘’Dönemsellik ‘’ kavramlarını öne çıkararak…) bu hesabın kullanılabileceği görüşündeyiz.
------------------------------------------01/11/2016------------------------------------------
296-Geçici Hesap 270.000,00
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 15.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
438-Kamuya Olan Ertelenmiş veya 255.000,00
Taksitlendirilmiş Borçlar
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------30/11/2016------------------------------------------
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 15.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
102-Bankalar 15.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------30/11/2016------------------------------------------
689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar(-) 15.000,00
296-Geçici Hesap 15.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------30/11/2016------------------------------------------
950-Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler 15.000,00
951-KKEG Karşılık Hesabı 15.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/12/2016------------------------------------------
438-Kamuya Olan Ertelenmiş veya 90.000,00
Taksitlendirilmiş Borçlar
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 90.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/01/2017------------------------------------------
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 15.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
102-Bankalar 15.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/01/2017------------------------------------------
689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar(-) 15.000,00
296-Geçici Hesap 15.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/01/2017------------------------------------------
950-Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler 15.000,00
951-KKEG Karşılık Hesabı 15.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/03/2017------------------------------------------
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 15.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
102-Bankalar 15.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/03/2017------------------------------------------
689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar(-) 15.000,00
296-Geçici Hesap 15.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/03/2017------------------------------------------
950-Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler 15.000,00
951-KKEG Karşılık Hesabı 15.000,00
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/12/2017------------------------------------------
438-Kamuya Olan Ertelenmiş veya 90.000,00
Taksitlendirilmiş Borçlar
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 90.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
---------------------------------------------------------------------------------------------------
------------------------------------------31/12/2018------------------------------------------
438-Kamuya Olan Ertelenmiş veya 75.000,00
Taksitlendirilmiş Borçlar
368-Vadesi Geçmiş Ertelenmiş veya 75.000,00
Taksitlendirilmiş Vergi ve Diğ.Yük.
---------------------------------------------------------------------------------------------------
09.11.2016
Kaynak: www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)
>> Duyurulardan haberdar olmak için E-Posta Listemizekayıt olun.
>> Vergi Affı Rehberi (300 Soru - Cevap) Ücretsiz E-Kitap:hemen indir.
>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Apple Store 'dan hemen indir.
>> MuhasebeTR mobil uygulamasını Google Play 'den hemen indir.
GÜNDEM
SMMM Hasan ERÖKSÜZ 6736 Sayılı Kanun Kapsamında KDV Matrah Artırımı Konulu Makalesi
6736 Sayılı Kanun Kapsamında KDV Matrah Artırımıyla İlgili 08.06.2017 Tarih ve 2017/2 Sayılı İç Genelgeye Dayanılarak Yapılan KDV Matrah Artırımı - Ek Tahakkuk İşleminin Hukuka Aykırılığı Hakkında
1- GİRİŞ
6736 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına ilişkin Kanunun "Matrah ve Vergi Artırımı" başlıklı 5'inci maddesinin uygulaması 19.08.2016 tarihinde yürürlüğe girmiş ve 25.11.2016 tarihinde sona ermiştir. Kanunda ve ilgili 1 seri nolu Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara göre dileyen mükellefler belirlenen bu süre içerisinde Gelir/Kurumlar, Muhtasar ve KDV Matrah artımında bulundular.
6736 sayılı Kanunun (5/3) maddesi kapsamında, Maliye idaresince belirlenen KDV matrah artırımı bildirimi 4 farklı şekilde yapılmıştır. Bunlar;
1- KDV artırımı tüm beyannamelerini verenler (Ek-14)
2- KDV artırımı üç beyannameden fazla verenler (Ek-15)
3- KDV artırımı ikiden az beyanname verenler (Ek-16)
4- KDV artırımı tecil terkin kapsamında işleri bulunanlar (Ek-17)
Gerek yasal düzenlemede ve gerekse ilgili 1 seri nolu Genel Tebliğinde KDV beyannamelerinin tamamını veren ancak bazı dönemlerde hesaplanan KDV'si bulunmayan mükellefler için bir kıyaslama veya farklı bir hesaplama öngörülmediği halde. Gelir İdaresi Başkanlığının 18.10.2016 tarihinde Ankara'da düzenlediği 6736 Sayılı Kanun bilgilendirme toplantısında meslek mensupları tarafından yöneltilen bir soruya Gelir İdaresi tarafından aşağıdaki cevap verilmiştir.
"Soru 19: KDV artırımında yıl içinde tüm beyannameler verilmiş buna göre; -11 ayda hesaplanan KDV var 1 ayda yok, -8 ayda hesaplanan KDV var 4 ayda yok, -1 ayda hesaplanan KDV var 11 ayda yok. Bu durumlarda KDV artırımı nasıl yapılacaktır?
"Cevap: Artırımda bulunulan yıl içindeki dönemlere ilişkin verilen beyannamelerin bir kısmında hesaplanan vergisi bulunan, diğer kısmında ise istisna veya tecil-terkin kapsamındaki işlemleri dışındaki nedenlerle (işlemlerinin bulunmaması veya işlemlerinin tamamının verginin konusuna girmemesi gibi) hesaplanan KDV bulunmayan mükelleflerin, vergi artırımı için 6736 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin üçüncü fıkrasının (b.3) bendi uyarınca karşılaştırma yapmaları gerekmektedir.
Bu mükelleflerin gelir veya kurumlar vergisi bakımından matrah artırımı yapmadan KDV artırımından faydalanmaları mümkün değildir. Bu durumların hepsinde KDV artırım imkanından yararlanmak için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunmak zorunludur. Her üç durumda da hesaplanan KDV'si bulunan dönemlerdeki hesaplanan KDV tutarları toplanır. Bu tutara ilgili yıl için belirlenen oran uygulanmak suretiyle bir hesaplama yapılır. Gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımı tutarlarının %18'i de hesaplanır. Hesaplanan bu tutarlardan hangisi büyükse KDV artırım tutarı olarak dikkate alınır. Tebliğ ekinde yer alan Ek:17'deki bildirim formu kullanılır."
Gelir İdaresi Başkanlığının 18.10.2016 tarihli bu cevabından önce verilen (06.09.2016 ile 23.10.2016 tarihleri arasında) yıl içinde bazı dönemlerde hesaplanan KDV'si olmayanların (Ek-14) bildirimi e-beyanname sistemi tarafından kabul edilmekte iken bu defa 24.10.2016 tarihinden itibaren sistem sessiz sedasız bir şekilde güncelleme ve duyuru da olmaksızın aynı durumdaki (Ek-14) bildirimini kabul etmemiş ve mükelleflere (Ek-17) bildirimini vermesi gerektiği şeklinde hata mesajı vermiştir.
Bu halde, 24.10.2016 tarihinden sonra KDV Matrah artırımıyla ilgili (Ek-14) bildirimi vermek isteyen mükelleflerden bazıları hesaplanan KDV'si bulunmayan dönemlere sıfır (0) yerine başka rakamlar girerek bildirimi verdiler veya bazıları da Gelir İdaresinin cevabı doğrultusunda KDV Matrah artırımıyla ilgili (Ek-17) bildirimini verdiler.
Kanun uygulaması 25.11.2016 'tarihinde sona ermiş olmasına rağmen bu defa Gelir İdaresi Başkanlığınca 6736 sayılı Kanunla ilgili 08.06.2017 tarih ve 2017/2 sayılı bir İç Genelge çıkarılmış, bu İç Genelgede yapılan açıklamalara göre KDV Matrah artırımıyla ilgili (Ek-14) bildirimi veren mükelleflerden ilgili yıl içinde bazı dönemlerde hesaplanan KDV'si olmayanlara (24.10.2016 tarihinden sonra Ek-14 bildiriminde sıfır yerine başka rakamlar yazanlarda dahil) haklarında KDV Matrah Artırımıyla ilgili Ek Tahakkuk işlemi yapılmış veya yapılmaktadır.
6736 sayılı Kanunla ilgili KDV Matrah Artırımı Ek tahakkuk işleminin dayanağını bu Kanunla ilgili Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığınca çıkarılan 08.06.2017 tarih ve 2017/2 sayılı İç Genelge oluşturmaktadır.
Oysaki yasal düzenlemede (ne kanunda ne de genel tebliğde) ilgili yıla ilişkin KDV beyannamelerinin tamamını veren ancak yıl içinde bazı dönemlerde hesaplanan KDV'si bulunmayan mükellefler için bir kıyaslama veya farklı bir hesaplama şekli öngörülmemiştir.
Kanunda açıkça yer almayan ve öngörülmemiş bir konunun. Maliye İdaresinin kanunu genişletici yorum veya kıyasa dayalı bir iç genelge ile düzenlemesi hukuk devletinin hukuki güvenlik ilkesine ve vergilerin yasallığı ilkesine ters düşmektedir.
Hukuk devletinin hukuki güvenlik ilkesi, herkesin bağlı olacağı hukuk kurallarını önceden bilmesi, tutumunu ve davranışlarını buna göre güvenle düzene sokabilmesi anlamına gelir. Bu güvenliğin sağlanabilmesi her şeyden önce, devletin kendi koyduğu hukuk kurallarına kendisinin de uymasına bağlıdır.
Vergi yasalarında görülen boşlukların ya da eksik yasal düzenlemelerin yasama süreci içinde doldurulması ve tamamlanması gerekir. Vergi hukukunda kıyas ancak yasanın açıkça öngördüğü durumlarda mümkündür.
2- HUKUKA AYKIRILIKLAR
1- Bilindiği üzere, vergi afları veya vergi barışı düzenlemelerinin nihai amacı mükelleflerin bir miktar vergi ödeyerek, kendilerini toparlamaları, geçmişlerini temizlemeleri ve vergi anlamında devletle barışmalarını sağlamaktadır. Yani vergi barışı karşılıklı gönüllülük esasına dayanmaktadır.
Bunlardan biriside, en son olarak 19.08.2016 tarihinde yürürlüğe giren 6736 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına ilişkin Kanun ile yapılmıştır. Kanun koyucunun bu kanunda ki Matrah ve vergi artırımı başlıklı 5'inci maddesiyle getirmiş olduğu düzenlemede ki gerekçesi de "vergilemede öngörülebilirliğin artırılarak geçmiş vergilendirme dönemleri ile ilgili olası risklerin ortadan kaldırılması" amacını taşımaktadır.
Aradan bunca zaman geçtikten sonra çıkarılmış bahse konu İç genelgede, (6736 sayılı Kanunla ilgili 08.06.2017 tarih ve 2017/2 sayılı bir İç Genelge) idarenin konuyla ilgili yaklaşımı kısaca şöyledir.
6736 sayılı Kanunun (5/3-a) fıkrası uyarınca KDV Matrah artırımında bulunan yani Ek-14 bildirimi veren mükelleflerin, artırımda bulundukları yıllara ilişkin tüm KDV beyannamelerini vermiş olmakla birlikte, bu beyannamelerinin bazılarında hesaplanan KDV'nin olmaması durumunda (6736 sayılı kanunun (5/3-b-3) fıkrasında tarif edilen hususların olup olmadığına bakılmaksızın) gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımına %18 oranı uygulanmak suretiyle bulunan tutarın, artırılan KDV tutarı ile kıyaslanması ve büyük olan tutarın KDV artırımı olarak dikkate alınması gerektiği ve eksik tutar için de 6736 sayılı kanunun (5/11) fıkrası uyarınca resen tahakkuk edilmesi gerektiği şeklindedir.
Ancak, Kanunda ve ilgili 1 seri nolu Genel Tebliğ hükümlerinde, 2017/2 sayılı iç Genelgede bahsedildiği şekilde ilgili yıla ilişkin KDV beyannamelerinin tamamını veren ancak belirli dönemlerde hesaplanan KDV'si bulunmayan mükellefler için bir kıyaslama veya farklı bir hesaplama şekli öngörülmemiştir.
Bu nedenle, Kanunda açıkça yer almayan ve öngörülmemiş bir konunun, Vergi İdaresinin kanunu genişletici yorum veya kıyasa dayalı bir iç genelge ile düzenlemesi kanaatimce hukuk devletinin hukuki güvenlik ilkesine ve vergilerin yasallığı ilkesine ters düşmektedir.
Hukuki güvenlik ilkesinin vergi hukukunda özel bir önemi vardır. Bu ilke vergi yükümlülerinin, devletin hak ve özgürlük alanlarına vergilendirme aracılığı ile yaptığı müdahaleleri önceden görmelerini ve durumlarını buna göre ayarlamalarını gerektirmektedir. Kişiler böylece geleceğe yönelik plânlarını buna göre yapabilecekler, vergilendirmede keyfilik de önemli ölçüde önlenebilecektir. Hukuki güvenlik ilkesi, vergilendirmenin belirliliğini, vergi hukukunda kıyas yasağını ve vergi yasalarının geriye yürümezliği ilkesini içermektedir.
Vergi hukukunda kıyas ancak yasanın açıkça öngördüğü durumlarda mümkündür. Danıştay'ın vergilendirmede kıyas yasağına çoğu kez titiz bir biçimde uyduğunu görüyoruz.
Hukukta kıyas, bir olay hakkında yasada yer alan kuralın, nitelikleri ve koşulla- n ona benzeyen fakat yasada düzenlenmemiş diğer bir olaya uygulanmasıdır. Kıyasa yasa boşluklarını doldurmak amacı ile başvurulabilir. Vergi hukukunda kıyas yolu ile yoruma başvurulması hukuk devletinin hukuki güvenlik ilkesine ve vergilerin yasallığı ilkesine ters düşer. Aksi halde vergi koyma açısından yetkisiz olan yürütme ve yargı organları tarafından yeni vergi doğurucu olaylar yaratılabilir veya mevcut vergi yükleri değiştirilebilir.
Bilindiği üzere, adsız idari işlemler olarak adlandırılan tebliğ, genel tebliğ, genelge, iç Genelge, sirkü, yönerge, iç yönerge v.b. değişik isimlerle adlandırılan İdari düzenlemelerin öncelikle bağlı olduğu Üst Hukuk Normlarına uygun olması hukukun genel ilkelerindendir.
Bağlı olduğu Üst Hukuk Normlarında öngörülmeyen veya bu normlarda düzenlenmemiş hususların adı ne olursa olsun İdarenin düzenleyici işlemleri ile düzenlenmesi bu tür düzenleme ve işlemleri yasal dayanaktan yoksun kılmakta ve iptal davalarına konu etmektedir.
Nitekim müstakar hale gelen yargı içtihatları da bu doğrultudadır. Örneğin 6736 sayılı Kanunla çok büyük bir benzerlik içeren 6111 sayılı Kanunla ilgili çıkarılmış
14.03.2011 tarih ve 2011/1 sayılı İç Genelgenin 1'inci bölümünde; "matrah ve vergi artırımına ilişkin hükümlerinden yararlanmak üzere beyan ve bildirimde bulunanların bu beyan ve bildirimlerinden vazgeçmelerinin mümkün bulunmadığı” belirtilmiştir.
Bu rağmen İstanbul 7. Vergi Mahkeme- sininl7.01.2012 günlü ve E:2011/1684, K:2012/93 sayılı kararıyla; “6111 sayılı kanunla ihdas edilen matrah artırımı müessesesi, mükelleflere artırımda bulunulan vergiler yönünden bir "inceleme dokunulmazlığı" sağladığı, diğer bir ifade ile mükellefler, ilgili yıllar için matrah ve vergi artırımında bulunarak incelemeye dayalı vergi tarhiyatı yapılması ve ceza kesilmesinin önüne geçmiş olacakları, bu açıdan bakıldığında, mükellef lehine bir durum yaratan matrah artırımı müessesesinden faydalanma durumu mükellef açısından bir "zorunluluk" değil aksine “ihtiyari" nitelik taşıdığı,6111 sayılı kanunun matrah artırımı uygulamasına yönelik düzenlemeler içerisinde matrah ve vergi artırımında bulunan mükelleflerin daha sonra bu taleplerinden vazgeçip vazgeçemeyeceğine dair herhangi bir hüküm bulunmadığından genelge ile bir kısıtlama getirilemeyeceği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir."
Söz konusu karar Danıştay 4.Dairesi- nin, 12.11.2015 günlü, E: 2012/3235, K: 2015/5525 sayılı kararıyla onanmış ve vergi idaresinin temyiz isteminin reddine karar verilmiştir.
2- Bununla birlikte, vergi affı niteliğinde bulunan 6736 sayılı Kanunun Matrah ve vergi artırımı başlıklı maddesi 19.08.2016 tarihinde yürürlüğe girmiş ve 25.11.2016 tarihinde sona ermiştir.
Kanaatimce, 6736 sayılı Kanun bir af niteliğinde olması nedeniyle bu kanunun 5'inci maddesi de süreler yönünden "hak düşürücü" niteliktedir. Yani, mükellefin kanunda öngörülen süreden sonraki bir tarihte (örneğin 08.06.2017 tarihinde) matrah artırımından vazgeçmesi veya düzeltme yapması veya beyanını değiştirmesi gibi işlemler hukuken nasıl mümkün değil ise aynı durum idare içinde geçerli olmak durumundadır.
Hak düşürücü süreler, kanunla belirlenen bir zaman noktasından başlayarak işlemeye başlarlar ve yine kanunla belirlenen bir anda sona ererler. Hak düşürücü sürelere uyulmamasının yaptırımı, sürenin ilişkin bulunduğu hakkın sona ermesi ve bununla ilgili işlemin yapılamamasıdır. Burada vergi ilişkisinin her iki tarafı için de hakkın düşmesi söz konusu olmaktadır. (Karakoç.Genel Vergi,s.328; Mutluer, s. 168)
Vergi hukukunda süreler kural olarak vergilerin yasallığı ilkesi gereğince yasa ile belirlenir. Özellikle hak düşürücü nitelikte olan sürelerin yasa ile düzenlenmesi zorunluluğu kişilere güvence verilmesi amacına yönelmiştir.
Yasal süreler, doğrudan doğruya yasadan ötürü işlemeye başlarlar. Bu sürelere uyulup uyulmadığı yargı organlarınca resen denetlenir. Yasal sürelerin bir özelliği de kural olarak kesin oluşlarıdır. Bu süreler ancak yasalarda belirtilen nedenlerle uzatılabilir; idare ve yargı organları kural olarak bu süreleri uzatmaya ya da kısaltmaya yetkili değildir.(Öncel-Kumrulu-Çağan, Vergi Hukuku)
3- 6736 sayıh Kanunun (5/3) maddesi kapsamında. Maliye idaresince belirlenen KDV matrah artırımı bildirimi 4 farklı şekilde yapılmıştır. Bunlar;
1- KDV artırımı tüm beyannamelerini verenler (Ek-14)
2- KDV artırımı üç beyannameden fazla verenler (Ek-15)
3- KDV artırımı ikiden az beyanname verenler (Ek-16)
4- KDV artırımı tecil terkin kapsamında işleri bulunanlar (Ek-17)
Görüldüğü üzere yıl içinde KDV beyannamelerinin tamamını veren fakat bazı dönemlerde hesaplanan KDV'si bulunmayan mükelleflerle ilgili ayrı bir bildirim şekli bulunmamaktadır.
Dolayısıyla, mükellefler de "yıl içinde tüm dönemlere ait beyanname veren mükellefler için KDV artırım bildirimi" ni (Ek-14) seçmek suretiyle matrah artırımında bulunmuşlardır.
4- Bunun yanında 6736 sayılı Kanunun"Matrah ve vergi artırımı" başlıklı 5'inci maddesinin KDV Matrah artımıyla ilgili (3) nolu fıkrasında yer alan kanun hükümleri şöyledir.
"(3) Mükellefler, bu fıkrada belirtilen şartlar dâhilinde katma değer vergisini artırdıkları takdirde, kendileri nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak katma değer vergisi incelemesi ve tarhi- yatı yapılmaz.
a) Katma değer vergisi mükellefleri, her bir vergilendirme dönemine ilişkin olarak verdikleri beyannamelerindeki (ihtirazi kayıtla verilenler dâhil) hesaplanan katma değer vergisinin yıllık toplamı üzerinden 2011 yılı için %3,5, 2012 yılı için %3, 2013 yılı için %2,5, 2014 yılı için %2 ve 2015 yılı için %1,5 oranından az olmamak üzere belirlenecek katma değer vergisini, vergi artırımı olarak bu Kanunun yayımlandığı tarihi izleyen ikinci ayın sonuna kadar beyan ederler. 25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin (1) numaralı fıkrasının (c) bendi ve geçici 17 nci maddesine göre tecil-terkin uygulamasından faydalanan mükellefler için artırıma esas tutarın belirlenmesinde, tecil edilen vergiler hesaplanan vergiden düşülür.
b) Bir aylık vergilendirme dönemine tabi olan katma değer vergisi mükelleflerince, artırımda bulunulmak istenilen yıl içindeki vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak;
1) Verilmesi gereken katma değer vergisi beyannamelerinden, en az üç döneme ait beyannamenin verilmiş olması hâlinde, bu yıla ait dönemlerden verilmiş olan beyannamelerdeki hesaplanan katma değer vergisi tutarlarının ortalaması bir yıla iblağ edilerek, artırıma esas olmak üzere yıllık hesaplanan katma değer vergisi tutarı bulunur ve bu tutar üzerinden bu fıkranın (a) bendinde belirtilen oranlara göre artırım tutarı hesaplanır.
2) Hiç beyanname verilmemiş ya da bir veya iki döneme ilişkin beyanname verilmiş olması hâlinde, ilgili yıl için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunulmuş olması şartıyla artırılan matrah üzerinden %18 oranında katma değer vergisi artırımında bulunmak suretiyle bu fıkradan yararlanılır. Bu durumda olan adi ortaklık, kollektif ve adi komandit ortaklıklarda ortakların tamamının gelir veya kurumlar vergisi yönünden matrah artırımında bulunmaları şarttır.
3) İlgili takvim yılı içindeki işlemlerin tamamının istisnalar kapsamındaki teslim ve hizmetlerden oluşması veya diğer nedenlerle hesaplanan katma değer vergisi bulunmaması ile tecil-terkin uygulaması kapsamındaki teslimlerden oluşması hâlinde, ilgili yıl için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunulmuş olması şartıyla artırılan matrah üzerinden %18 oranında katma değer vergisi artırımında bulunmak suretiyle bu fıkradan yararlanılır. Şu kadar ki, ilgili takvim yılı içinde bu alt bentte belirtilen durumların yanı sıra vergiye tabi diğer işlemlerin de mevcudiyeti nedeniyle hesaplanan vergisi çıkan mükelleflerin bu fıkra hükmüne göre ödemeleri gereken katma değer vergisi tutarı, yukarıda belirtildiği şekilde hesaplanacak %18 oranındaki katma değer vergisi tutarından aşağı olamaz. Bu kapsama giren mükellefler, gelir veya kurumlar vergisi için matrah artırımında bulunmamaları hâlinde bu fıkra hükmünden yararlanamaz.
c) Vergilendirme dönemi üç aylık olan katma değer vergisi mükelleflerinin, yıllık asgari artırım tutarı, hiç beyanname vermemiş olmaları hâlinde bu fıkranın (b) bendinin (2) numaralı alt bendinde belirtilen esaslar çerçevesinde, en az bir dönem için beyanname vermiş olmaları hâlinde ise aynı bendin (1) numaralı alt bendinde belirtilen esaslar çerçevesinde belirlenir.
ç) Katma değer vergisi mükelleflerinin, artırıma esas alınan ilgili yılın vergilendirme dönemlerinin tamamı için artırımda bulunmaları zorunludur. Şu kadar ki, mükelleflerin artırımda bulunmak istedikleri yıl içinde işe başlamaları ya da işi bırakmaları hâlinde, faaliyette bulunulan vergilendirme dönemleri için bu fıkrada belirtilen esaslar çerçevesinde artırımda bulunulur.
d) Mükelleflerin artırımda bulunmak istedikleri yıl içindeki vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak bu Kanunun yayımlandığı tarihten önce yapılıp kesinleşen tarhiyatlar, ilgili dönem beyanı ile birlikte dikkate alınır.
e) Artırım talebinde bulunulan yılları izleyen dönemlerde yapılacak vergi incelemelerine ilişkin olarak artırım talebinde bulunulan dönemler için, sonraki dönemlere devreden katma değer vergisi yönünden ve artırım talebinde bulunulan dönemler için ihraç kaydıyla teslimlerden veya iade hakkı doğuran işlemlerden doğan terkin ve iade işlemleri ile ilgili inceleme ve tarhiyat hakkı saklıdır. Sonraki dönemlere devreden katma değer vergisi yönünden yapılan incelemelerde artırım talebinde bulunulan dönemler için tarhiyat önerilemez.
f) Bu fıkra hükmüne göre ödenen katma değer vergisi, gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak nazara alınmaz, ödenmesi gereken katma değer vergilerinden indirilmez veya herhangi bir şekilde iade konusu yapılmaz."
5- Ayrıca, Kanunun uygulamasıyla ilgili 23.08.2016 tarihinde yayımlanan 1 seri nolu Genel Tebliğin "D- Katma Değer Vergisinde Artırım" başlıklı bölümünde, Kanunda yapılan sıralamaya uygun olarak;
Kanunun (5/3-a) fıkrasının uygulamasıyla ilgili Tebliğin (V/D-l) bölümünde; "1-Artırıma İlişkin Yılda Verilmesi Gereken 1 No.lu KDV Beyannamelerinin Tamamını Vermiş Olan Mükellefleri' başlığı altında gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Kanunun (5/3-b) fıkrasının (1) ve (2) nolu bentlerinin uygulamasıyla ilgili Tebliğin (V/D-2) bölümünde ;"2- Artırıma İ1İŞ' kin Yılda Verilmesi Gereken 1 No.lu KDV Beyannamelerinin Bir Kısmını veya Tamamını Vermemiş Olan Mükellefler" başlığı altında gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Kanunun (5/3-b) fıkrasının (3) nolu bendinin uygulamasıyla ilgili Tebliğin (V/ D-3) bölümünde; "3-1 No.lu KDV Beyannamelerinde, Hesaplanan KDV Bulunmayan veya Hesaplanan KDV Beyanları Sadece Tecil-Terkin Uygulaması Kapsamındaki Teslimlere İlişkin 01anlar"başlığı altında gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Kanunun (5/3-c) fıkrasının uygulamasıyla ilgili Tebliğin (V/D-4) bölümünde; "4- Vergilendirme Dönemleri Üç Aylık Olan KDV Mükelleflerinin Durumu' başlığı altında gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Kanunun (5/3-ç) fıkrasının uygulamasıyla ilgili Tebliğin (V/D-5) bölümünde; "5- Yıl İçinde İşe Başlayan veya Bırakan KDV Mükellefler" başlığı altında gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Kanunun (5/3-d)ve (5/3-e) fıkrasının uygulamasıyla ilgili Tebliğin (V/D-6) bölümünde; "6- Artırımda Bulunanlar Nezdinde İnceleme ve Tarhiyat Yapılması" başlığı altında gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Kanunun (5/3-f) fıkrasının uygulamasıyla ilgili Tebliğin (V/D-7) bölümünde; "7- Ödenen KDV'nin Gelir veya Kurumlar Vergisi Matrahından İndirilememesi, İade Konusu Yapılamaması' başlığı altında gerekli açıklamalar yapılmıştır.
Yukarıda belirtilen Genel Tebliğ bölümlerinden, sadece konumuzu ilgilendiren bölümler şöyledir.
6- 6736 sayılı Kanunun (5/3-a) fıkrasının uygulamasıyla ilgili Tebliğin (V/D-l) bölümünde; "1-Artırıma İlişkin Yılda Verilmesi Gereken 1 No.lu KDV Beyannamelerinin Tamamını Vermiş Olan Mükellefler" başlığı altında konumuzu ilgilendiren aşağıdaki açıklama yapılmıştır.
"d) Beyannamelerin Tamamı Verilmekle Birlikte, Vergiye Tabi İşlemlerin Bulunmaması Hâlinde Artırım Tutan"
"Mükelleflerce verilen KDV beyannamelerinde, vergiye tabi işlem bulunmaması nedeniyle hiç "Hesaplanan Katma Değer Vergisi" beyan edilmemesi durumunda, bu Tebliğin (V/D-3-a) bölümündeki açıklamalar çerçevesinde işlem yapılacaktır.” Denilmiştir.
Yukarıda belirtilen bu açıklamadan gayet net bir şekilde anlaşıldığı üzere, ilgili yılda KDV beyannamelerinin tamamını verdiği halde, bu beyannamelerinin tamamında "Hesaplanan Katma Değer Vergisi" nin "hiç olmaması” yani artırım yapılacak yılda toplam hesaplanan KDV tutarının tamamen "boş" olması durumunda, bu Tebliğin (V/D-3-a) bölümünde yapılan açıklamalara göre işlem yapılacağı belirtilmiştir.
Ayrıca, bu Tebliğin (V/D-l) bölümünde, “Vergi artırımında bulunulan yılda vermeleri gereken 1 No.lu KDV Beyannamelerinin tamamını vermiş olan mükellefler (bu Tebliğin (V/D-3) bölümü kapsamında olanlar hariç), KDV artırım taleplerinde bu Tebliğ ekinde (Ek: 14) yer alan bildirimi kullanacaklardır. Ancak, bu Tebliğin (V/B-2) bölümünde yapılan açıklamaların da göz önünde bulundurulması gerektiği tabiidir." Denilmiştir.
Yine, Tebliğin (V/D-l) bölümünde uygulamaya yönelik Örnek-20 verilmiştir.
Tebliğde yer alan 20 nolu örneğe göre,
14.05.2011 tarihinde faaliyete başlayan mükellefin, 2011 ve 2012 yılları KDV Beyannamelerine göre bir tablo oluşturulmuş ve mükellefin, beyan ettiği toplam Hesaplanan KDV tutarı üzerinden (sadece 2012 yılında ki tescil edilebilir KDV tutarı çıkarılmak suretiyle), 6736 sayılı Kanunun (5/3-a) fıkrasında öngörülen %3,5 oranı üzerinden hesaplama yapılmıştır.
7- 6736 sayılı Kanunun (5/3-b-3) fıkrası Tebliğin "3- 1 No.lu KDV Beyannamelerinde, Hesaplanan KDV Bulunmayan veya Hesaplanan KDV Beyanları Sadece Tecil-Terkin Uygulaması Kapsamındaki Teslimlere İlişkin Olanlar" başlığı altında konumuzu ilgilendiren açıklamalar Tebliğde (a) ve (b) şeklinde iki bölümde ele alınmıştır.
6736 sayılı kanunun (5/3-b-3)fıkrasının ilk cümlesinde geçen (İlgili takvim yılı içindeki işlemlerin tamamının istisnalar kapsamındaki teslim ve hizmetlerden oluşması veya diğer nedenlerle hesaplanan katma değer vergisi bulunmaması ile tecil-terkin uygulaması kapsamındaki teslimlerden oluşması hâlinde) durumuyla ilgili Tebliğin (a) bölümünde aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.
“a)İlgili takvim yılı içindeki işlemlerinin tamamı;
- İstisnalar kapsamındaki teslim ve hizmetlerden oluşan veya diğer nedenlerle hesaplanan KDV beyanı bulunmayan mükellefler ile
- Tecil-terkin uygulaması kapsamındaki teslimlerden oluşan mükellefler
ilgili yıl için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunmuş olmaları şartıyla KDV artırımından faydalanabileceklerdir.
Buna göre, ilgili yıl içinde en az üç dönemde 1 No.lu KDV beyannamesi veren ve hiçbir dönemde hesaplanan vergisi çıkmayan veya sadece tecil-terkin uygulaması kapsamındaki teslimleri nedeniyle hesaplanan vergi beyanı bulunan mükelleflerin artırım taleplerinde, bu Tebliğin bu bölümüne göre işlem yapılacaktır.
Bu mükelleflerin, KDV artırım talepleri nedeniyle ödeyecekleri vergi, gelir veya kurumlar vergisi bakımından artırılan matrahlara %18 oranı uygulanmak suretiyle hesaplanacaktır."
Denilmiş ve Tebliğin bu bölümüyle ilgili aşağıda ki örnek verilmiştir.
"Örnek 23- 2013 yılı için KDV yönünden artırımda bulunmak istemektedir. Ancak söz konusu yıldaki işlemleri KDV'den müstesna olan ve tecil-terkin uygulaması kapsamındaki işlemlerden oluşmaktadır. 2013 yılı KDV beyannamelerinin üçünde "Hesaplanan Katma Değer Vergisi" beyanı bulunmakta, ancak bu beyanlar tecil-terkin uygulaması kapsamındaki işlemlerden kaynaklanmaktadır. Mükellef, aynı takvim yılı ile ilgili olarak 90.000 TL kurumlar vergisi m
Tebliğde verilen bu örneğe göre mükellefin ilgili yıldaki işlemlerinin tamamı KDV'den müstesna olan ve tecil-terkin uygulaması kapsamındaki işlemlerden oluşmaktadır. Yani bu durumda hiçbir dönemde hesaplanan vergisi çıkmadığı için bu mükellefin KDV artırım tutarı Kurumlar vergisi matrah artırım tutarıüze- rinden %18'lik oranına göre hesaplama yapılmıştır.
Yukarıda belirtilen açıklamalardan ve verilen örnekten gayet net bir şekilde anlaşıldığı üzere, kanun koyucunun burada; işlemlerinin tamamı KDV'den müstesna olan veya tecil-terkin kapsamında olan veya diğer nedenlerle hiçbir dönemde hesaplanan vergisi çıkmayan dolayısıyla artırım yapılacak yılda toplam hesaplanan KDV tutarının tamamen "boş" olması durumunda olan mükellefler için KDV matrah artımıyla ilgili 2 şart öngörmüştür.
Bunlardan ilki, bu durumda olan mükellefler için ilgili yıl için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunma şartı, diğeri de KDV artırım tutarının artırılan gelir veya kurumlar vergisi tutarı üzerinden %18 oranına göre hesaplanacağı şartıdır.
8- 6736 sayılı kanunun (5/3-b-3) fıkrasında "Şu kadar ki" cümlesiyle başlayan ifadesiyle ilgili Tebliğin (b) bölümünde aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.
"b) 6736 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin üçüncü fıkrasının (b-3) bendinde,
"...Şu kadar ki, ilgili takvim yılı içinde bu alt bentte belirtilen durumların yanı sıra vergiye tabi diğer işlemlerin de mevcudiyeti nedeniyle hesaplanan vergisi çıkan mükelleflerin bu fıkra hükmüne göre ödemeleri gereken katma değer vergisi tutarı, yukarıda belirtildiği şekilde hesaplanacak %18 oranındaki katma değer vergisi tutarından aşağı olamaz. Bu kapsama giren mükellefler, gelir veya kurumlar vergisi için matrah artırımında bulunmamaları hâlinde bu fıkra hükmünden yararlanamaz, "hükmüne yer verilmiştir.
Buna göre, mükelleflerin KDV artırımından yararlanmak istedikleri yıl içindeki bazı dönemlere ait beyannamelerinde, tecil-terkin uygulaması kapsamındaki teslimler dışındaki işlemleri dolayısıyla "Hesaplanan Katma Değer Vergisi" yer alması durumunda, vergi artırımı nedeniyle ödemeleri gereken verginin tespiti için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulundukları tutarın %18'i ile karşılaştırma yapılması gerekmektedir. Artırım talebi nedeniyle ödenmesi gereken vergi, önce mükellefin beyanname verme durumuna göre bu Tebliğin (V/D-l) veya (V/D-2) bölümlerine, daha sonra bu bölüme göre hesaplanacaktır. Bu tutarlardan büyük olanı, artırım nedeniyle ödenmesi gereken vergi olarak kabul edilecektir.
Bu çerçevede, yıl içindeki beyannamelerinin tamamını vermekle birlikte, beyannamelerin sadece bir veya birkaçında hesaplanan vergisi bulunup diğer dönemlerde bulunmayan mükelleflerin artırım talebinde bulunmaları hâlinde, hesaplanan vergi bulunan beyannamelerindeki hesaplanan vergiler toplanacak ve bu toplama, ilgili yıl için öngörülen artırım oranı uygulanarak artırım tutarı hesaplanacaktır. Ancak bu tutar, mükellefin gelir/kurumlar vergisi matrah artırımına %18 oranı uygulanmak suretiyle bulunan tutardan küçük olursa büyük olan tutar dikkate alınacaktır. Bu kapsama giren mükelleflerin, yıllık gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunmaları zorunludur."
Denilmiş ve Tebliğin bu bölümüyle ilgili aşağıdaki iki örnek verilmiştir. Bu örneklerden birisi şöyledir.
'Örnek 24- Gelir vergisi mükellefi (A), 2015 yılı için KDV yönünden artırımda bulunmak istemektedir. Söz konusu yılda, KDV'den istisna işlemlerin yanı sıra bazı dönemlerde (Şubat, Nisan, Mayıs ve Ey- lül/2015 dönemlerinde) vergiye tabi (KDV beyanını gerektiren) işlemler de bulunmaktadır. Mükellef, aynı takvim yılı ile ilgili olarak 30.000 TL gelir vergisi matrah artırımında bulunmuştur."
Tebliğde yer alan 24 nolu örneğe göre, mükellefin hem KDVden istisna işlemleri hem de bazı dönemlerde (4 dönemde) KDV beyanını gerektiren vergiye tabi işlemleri bulunmakta ise, bu mükellefin KDV artırım tutarı kıyaslama yapılarak hesaplanacak ve büyük olan tutarın dikkate alınacağı şeklindedir.
Verilen diğer örnekte şöyledir.
"Örnek 25- 2014 takvim yılına ilişkin olarak sadece 3 dönemde vergili işlemleri bulunan ve yılın 9 döneminde beyanname verip, 3 döneminde vermemiş olan gelir vergisi mükellefi (B)'nin KDV beyan durumu aşağıdaki gibidir. Mükellef 2014 yılı ile ilgili olarak 30.000 TL gelir vergisi matrah artırımında bulunmuştur."
Tebliğde yer alan 25 nolu örneğe göre, mükellef ilgili yılda 9 dönem için KDV beyannamesi vermiş ancak diğer 3 dönem için hiç KDV beyannamesi vermemiştir. Ayrıca bu mükellefin ilgili yılda verdiği 9 dönemin sadece 3 döneminde hesaplanan KDV'si bulunmaktadır. Bu durumda bulunan mükellefin KDV artırım tutarı kıyaslama yapılarak hesaplanacak ve büyük olan tutarın dikkate alınacağı şeklindedir.
Yukarıda belirtilen açıklamalardan ve verilen örneklerden gayet net bir şekilde anlaşıldığı üzere, kanun koyucunun "Şu kadar ki" cümlesiyle başlayan ifadesinden; mükellefin hem KDV'den istisna işlemleri hem de bunun yanında bazı dönemlerde KDV beyanını gerektiren vergiye tabi diğer işlemleri bulunmakta ise, bu mükellefin KDV artırım tutarı kıyaslama yapılarak hesaplanacak ve büyük olan tutar dikkate alınacaktır.
Ayrıca Tebliğin (c) bölümünde. Tebliğin bu bölümü kapsamında olan mükelleflerin, KDV artırım taleplerinde Tebliğ ekinde (Ek: 17) yer alan bildirimi kullanacakları belirtilmiştir.
9- Anayasamızın "Vergi Ödevi" başlıklı 73’üncü maddesinde ; "Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır." Denilmektedir.
213 sayılı VUK'un 3'üncü maddesinin “Vergi kanunlarının uygulanması" başlığını taşıyan (A) fıkrasının 2'inci bendinde, "Vergi kanunları lâfzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lâfzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır" denilmektedir.
Kanunda açıkça yer almayan ve öngörülmemiş bir konunun. Maliye İdaresinin kanunu genişletici yorum veya kıyasa dayalı bir iç genelge ile düzenlemesi kanaatimizce hukuk devletinin hukuki güvenlik ilkesine ve vergilerin yasallığı ilkesine ters düştüğünü yukarıdaki bölümde ifade etmiştik.
Vergiler kanunlara dayanılarak alınırlar. Vergilerin kanuniliği ilkesi, hem nelerin, kimlerin, ne kadar, ne zaman vergilendirileceğini ortaya koymakta, hem de vergilendirmenin hukuka uygunluk denetimine zemin hazırlamaktadır. Bu ilkenin anlamı, çağdaş demokratik ülkelerde "kuvvetler ayrılığı" veya "kuvvetler dengesi" ilkeleri çerçevesinde, vergilendirme yetkisine yasama organının sahip olmasıdır.
Buna göre, herhangi bir verginin alınabilmesi için genellikle kanuna dayalı olması gerekir. Nitekim "kanunda yazılı olmadan vergi alınamaz" kuralı bir çok devletin Anayasasında hükme bağlanmıştır. Maliye alanında "kanunsuz vergi olmaz" kuralının iki kaynağı vardır.
Bunlardan ilki "temsilsiz vergi olmaz" ilkesidir. Bu ilkenin temelinde vergi yükümlülerinin yasama organında temsil edildikleri, dolayısıyla kendilerine salınacak vergilere peşinen rıza gösterdikleri varsayımı yatmaktadır. "Kanunsuz vergi olmaz" kuralının ikinci temeli ise "hukuk güvenliği" ilkesidir. Buna göre yükümlü, vergi idaresinin keyfi uygulamasına karşı (geriye yürütme, yorum ve kıyas konularında) korunmaktadır. (Karakoç,1995:69-70)
Bu bağlamda, 6736 sayılı Kanunla ilgili çıkarılmış 08.06.2017 tarih ve 2017/2 sayılı İç Genelge ile yapılan düzenlemelerin/açık- lamaların Kanuna ve ilgili 1 seri nolu Genel Tebliğ hükümlerine uygun olup olmadığına baktığımızda, aşağıdaki sonuçlara ulaşmaktayız.
Söz konusu İç Genelgenin (6) nolu maddesinde bahsi geçen; "KDV artırımında bulunulan yıl içindeki vergilendirme dönemlerinden bazılarına ilişkin KDV beyannamelerinde "Hesaplanan KDV" bulunmuyorsa" ifadesi gerek 6736 sayılı Kanunda gerekse bu kanunla ilgili 1 seri nolu Genel Tebliği hükümlerinde yer almamıştır.
Yukarıda etraflıca açıklandığı üzere; ilgili yılda KDV beyannamelerinin tamamını verdiği halde, istisna veya tecil-terkin veya diğer nedenlerle bu beyannamelerinin tamamında "Hesaplanan Katma Değer Vergisi" nin "hiç olmaması" yani artırım yapılacak yılda toplam hesaplanan KDV tutarının tamamen "boş" olması hallerinde KDV artırım tutarının, artırılan gelir veya kurumlar vergisi tutarı üzerinden %18 oranına göre hesaplanacağı kanun ve tebliğ hükümlerinde düzenlenmiştir.
Bununla birlikte. Kanunun (5/3-b-3) fıkrası geçen "Şu kadar ki” cümlesiyle başlayan ifadesinden; mükellefin hem KDV'den istisna işlemleri hem de bunun yanında bazı dönemlerde KDV beyanını gerektiren vergiye tabi işlemleri bulunmakta ise, bu mükellefin KDV artırım tutan kıyaslama yapılarak hesaplanacak ve büyük olan tutarın dikkate alınacağı düzenlenmiştir.
Zaten, Kanun koyucunun böyle bir amacı olsaydı. Gelir ve Kurumlar Vergisi matrah artırımında öngörmüş olduğu asgari tutarları, herhalde Katma Vergisi artınımı içinde öngörürdü. Yani, kanun koyucunun esas itibariyle amacı, mükelleflerin bir miktar vergi ödeyerek, kendilerini toparlamaları, geçmişlerini temizlemeleri ve vergi anlamında devletle barışmalarını sağlamaktadır.
Bu sebeple, İç Genelgenin (6) nolu maddesi, Kanun ve ilgili 1 seri nolu Genel Tebliğ hükümleri karşısında yasal dayanaktan yoksun olup hukuka uygun değildir.
Aynı sebep ve gerekçeler ile söz konusu İç Genelgenin (6) nolu maddesinin altında verilen örnekte, hem Kanun hükümlerine hem de ilgili 1 seri nolu Genel Tebliğ hükümlerine aykırıdır.
İç genelgede verilen örnek şöyledir.
Örnek: (A) A Ş. 2012 yılı için 6736 sayılı Kanunun (5/3) maddesi kapsamında KDV yönünden artırımda bulunmak istemektedir. Ancak mükellefin söz konusu yılın Mart, Mayıs ve Kasım dönemine ilişkin KDV beyannamelerinde hesaplanan KDV'si yoktur. Diğer 9 dönemde ise hesaplanan KDV bulunmaktadır. Mükellef 2012 yılı için kurumlar vergisi matrah artırımında da bulunmuştur.
Mükellefin 2012/Mart, Mayıs ve Kasım dönemi beyannamelerinde hesaplanan KDV bulunmadığından, 2012 yılında KDV artırımına esas tutarı, 1 Seri Nolu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 6736 Sayılı Kanun Genel Tebliğ eki (Ek: 17) vermek suretiyle kıyaslama yaparak hesaplaması gerekmektedir.
İç Genelgenin (6) nolu maddesinin altında verilen bu örnek, muhtemelen 1 seri nolu Genel Tebliğde yer alan ömek-25'in hatalı yorumlanması nedeniyle veya bu madde de yapılan açıklamaya uydurmaya yönelik verilmiş olduğu kanaatindeyim.
10- Bunun yanında, 25.02.2011 yürürlük tarihli 6111 sayılı Kanunun 7'inci maddesinde yer alan hükümler ile 6736 sayılı Kanunun 5/3 maddesinde yer alan hükümler neredeyse tıpa tıp ve birbirinin kopyasıdır.
Örneğin, 6111 sayılı kanunun 7/c fıkrası maddesi aşağıdaki şekildedir.
c) İlgili takvim yılı içindeki işlemlerin tamamının istisnalar kapsamındaki teslim ve hizmetlerden oluşması veya diğer nedenlerle hesaplanan katma değer vergisi bulunmaması ile tecil-terkin uygulaması kapsamındaki teslimlerden oluşması halinde, ilgili yıl için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunulmuş olması şartıyla artırılan matrah üzerinden % 18 oranında katma değer vergisi artırımında bulunmak suretiyle bu maddeden yararlanılır. Şu kadar ki, ilgili takvim yılı içinde yukarıdaki işlemlerin yanı sıra vergiye tabi işlemlerin de mevcudiyeti nedeniyle hesaplanan vergisi çıkan mükelleflerin bu madde hükmüne göre ödemeleri gereken katma değer vergisi tutarı, yukarıda belirtildiği şekilde hesaplanacak % 18 oranındaki katma değer vergisi tutann- dan aşağı olamaz. Bu kapsama giren mükellefler, gelir veya kurumlar vergisi için matrah artırımında bulunmamaları halinde bu madde hükmünden yararlanamaz.
6736 sayılı Kanunun 5/3-b-3 fıkrası da aşağıdaki gibidir.
3) İlgili takvim yılı içindeki işlemlerin tamamının istisnalar kapsamındaki teslim ve hizmetlerden oluşması veya diğer nedenlerle hesaplanan katma değer vergisi bulunmaması ile tecil-terkin uygulaması kapsamındaki teslimlerden oluşması hâlinde, ilgili yıl için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunulmuş olması şartıyla artırılan matrah üzerinden %18 oranında katma değer vergisi artırımında bulunmak suretiyle bu fıkradan yararlanılır. Şu kadar ki, ilgili takvim yılı içinde bu alt bentte belirtilen durumların yanı sıra vergiye tabi diğer işlemlerin de mevcudiyeti nedeniyle hesaplanan vergisi çıkan mükelleflerin bu fıkra hükmüne göre ödemeleri gereken katma değer vergisi tutarı, yukarıda belirtildiği şekilde hesaplanacak %18 oranındaki katma değer vergisi tutarından aşağı olamaz. Bu kapsama giren mükellefler, gelir veya kurumlar vergisi için matrah artırımında bulunmamaları hâlinde bu fıkra hükmünden yararlanamaz.
25.02.2011 tarihinde yürürlüğe giren, 6111 sayılı Kanunun yukarıda belirtilen "7/c" fıkrası da kanunun yürürlük döneminde kamuoyunda büyük tartışmalara ve tereddütlere sebep olmuş ve nihayetinde, tereddütlerin giderilmesine yönelik söz konusu kanun uygulamasıyla ilgili Maliye İdaresince, 21.04.2011 tarih ve 2011/4 sayılı bir İç Genelge çıkarılmış idi.
Söz konusu 2011/4 sayılı bu İç Genelgenin "2. İstisna veya Tecil-Terkin Kapsamındaki İşlemleri Dışındaki Nedenlerle Beyannamelerinde Hesaplanan Katma Değer Vergisi Bulunmayan Mükelleflerde Katma Değer Vergisi Artırımı" başlığı altında konumuza çok iyi örnek olacak aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.
"Mükelleflerin artırımda bulunmak istedikleri yılda işlemlerinin bulunmaması veya işlemlerinin tamamının verginin konusuna girmemesi gibi nedenlerle beyannamelerinde hesaplanan KDV bulunmaması söz konusu olabilmektedir.
İlgili yıl içindeki dönemlere ilişkin vermeleri gereken bütün beyannamelerini vermiş olan ve hiçbir dönemde bahse konu nedenlere bağlı olarak hesaplanan KDV çıkmayan mükelleflerin katma değer vergisi artırımı, 6111 sayılı Kanunun 7/2-c maddesine göre yapılacaktır. Buna göre, söz konusu mükellefler, gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunacak ve matrah artırım tutarının %18'ini katma değer vergisi artırımı olarak dikkate alacaklardır.
Mükelleflerin, artırımda bulunacakları yıl içindeki dönemlere ilişkin verdikleri beyannamelerin bir kısmında hesaplanan vergi bulunuyor, diğer kısmında bu bölümde belirtilen nedenlerle hesaplanan KDV yer almıyorsa katma değer vergisi artırımı, 6111 sayılı Kanunun 7/1 inci maddesine göre yapılacaktır. Buna göre, sözü edilen mükellefler, hesaplanan KDV bulunan beyannamelerinde yer alan hesaplanan KDV tutarlarını toplayacak, çıkan toplama ilgili yıl artırım oranını uygulamak suretiyle katma değer vergisi artırım tutarını hesaplayacaklardır. Bu şartları taşıyan mükelleflerin gelir veya kurumlar vergisi bakımından matrah artırma ve karşılaştırma yapma zorunlulukları bulunmamaktadır."
Görüldüğü üzere, aynı Vergi İdaresinin birbirinin kopyası olan aynı konuyla ilgili yaklaşımı 2011/4 sayılı iç genelgenin yukarıda belirtilen son paragrafında ki gibidir.
11- Gelir İdaresi Başkanlığınca çıkarılan 08.06.2017 tarih ve 2017/2 sayılı İç Genelgeye istinaden yapılan Ek Tahakkuk işlemine veya ödeme emrine karşı verilmiş yerel mahkeme kararlarından bazıları şöyledir.
a) Eskişehir l.Vergi Mahkemesinin 18.12.2017 tarihli E:2017/374 , K:2017/496 sayılı kararı
"... Bir başka yorumla "hukuki güvenlik ilkesi" bireylerin bağlı oldukları hukuk kurallarını önceden bilmeleri, davranış ve tutumlarını bu kurallara göre güvenle düzene sokabilmeleri, en önemlisi ise sonuç olarak hukuki durumun süreceğine olan inancı dolayısıyla hayal kırıklığına uğratılmaması anlamına gelir.
6736 sayılı Kanundan yararlanmanın ön şartı mükellefin idareye müracaatı olup, idarenin gerekli koşulları sağlayan mükellefin müracaatını kabul etmek zorunda olduğu yasa ile güvence altına alınmış durumdadır. Kaldı ki, mevcut uygulamalar gereği 6736 sayılı Kanundan yararlanmak için idareye yapılan müracaat ve sonunda yapılan matrah artırımı, arttırılan matraha konu vergilerle ilgili açılmış olan davalardan feragat anlamına gelmektedir. Yani matrah artınımı işlemi sonrası ortaya yeni bir hukuki durum çıkmaktadır.
Öncelikle davacının matrah artırımı sonucunda idarenin hesapladığı tutarlar doğrultusunda matrahı arttırmayı kabul edip etmeyeceğine ilişkin bir irade beyanı bulunmamaktadır. İdarenin davaya konu işlemi sonucunda ortaya çıkan hukuki durumda davacının matrah artırım talebinden vazgeçme hakkı da bulunmamaktadır. Davacı matrah artırımı sonucunda idareye karşı güven duymuş ve (dava dosyasında ödeme kaydı olmamakla birlikte ödeme planının iptal edilmeyerek ek tahakkuk yapılmasından anlaşıldığı üzere) üzerine düşen yükümlülükleri de yerine getirmiştir.
Hal böyle iken verilen matrah artırım beyannamesinin üzerinden 1 yıla yakın bir zaman geçtikten sonra oluşan ödeme planı gereği bazı taksitlerin vadesi dolduktan ve matrah artırımı bütün hukuki sonuçlarını doğurduktan sonra, idarenin tek taraflı işlemiyle ve mükellefe savunma hakkı, ya da matrah artırımı talebinden vazgeçme hakkı tanımaksızın,6736 sayılı Kanundan yararlanmanın ön koşulu olan mükellefin böyle bir matrah artırımı iradesi olup olmadığı hususu değerlendirilmeden yeniden bir hesaplama ile yapılan tahakkuk işleminin hukuk devletinin gerekleri olan hukuki güvenlik ve belirlilik ilkelerine açıkça aykırı olduğu görüldüğünden, dava konu tahakkuk işleminin hukuka aykırı olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Dava her ne kadar tahakkuk işlemine karşı değil, ödeme emrine karşı açılmış bir dava ise de, davacının itirazları 6183 sayılı Kanunda düzenlenen "böyle bir borç olmadığı" iddiası kapsamında değerlendirilmiş ve buna göre dava dosyası incelenmiştir.
Bu durumda; davacı şirketin 2013,2014 ve 2015 yıllarına ilişkin olarak KDV matrah artırımında bulunduğu, bazı dönemlere ilişkin hesaplanan katma değer vergisinin çıkmadığı gerekçesiyle,6736 sayılı kanunun 5/3-b-3 hükmü ve söz konusu kanuna ilişkin 1 seri nolu Genel tebliğin ilgili hükmünde belirtilen oranlara göre yeniden hesaplanarak matrah artırımı tahakkuku yapılmasının kanunun vergi barışı saplanması amacına aykırı olacağı, bu nedenle dava konusu edilen tahakkuk işlemi ile ödeme emrinde yasaya uyarlık görülmemiştir." Denilerek ödeme emrinin iptaline karar verilmiştir.
b) Yukarıda belirtilen gerekçesi karar, Eskişehir l.Vergi Mahkemesinin 14.11.2017 tarihli E:2017/255, K:2017/406 sayılı kararında ve yine aynı Mahkemenin 14.11.2017 tarihli E:2017/254, K:405 sayılı kararında da aynen tekrar edilerek söz konusu Ek Tahakkukların iptaline karar vermiştir.
c) Yine aynı konuyla ilgili Eskişehir l.Vergi Mahkemesinin 02.11.2017 tarihli E:2017/253, K:2017/381 sayılı başka bir kararı da kısaca şöyledir.
"...davacı şirketin 2012,2013,2014 ve 2015 yıllarına ilişkin olarak KDV matrah artırımında bulunduğu, sadece 2012/mayıs ve 2013/şubat dönemlerine ilişkin hesaplanan katma değer vergisinin çıkmadığı, yapılan matrah artırımı bildirimine farklı yıllara tekabül eden sadece iki döneme ilişkin hesaplanan katma değer vergisi çıkmadığı gerekçesiyle 6736 sayılı kanunun 5/3-b-3 hükmü ve söz konusu kanuna ilişkin 1 seri nolu genel tebliğin ilgili hükmünde belirtilen oranlara göre yeniden hesaplanarak matrah artımı tahakkuk yapılmasının kanunun vergi barışı sağlanması amacına aykırı olacağı, bu nedenle dava konusu edilen tahakkuk işleminde yasaya uyarlık görülmemiştir." denilerek Ek Tahakkukun iptaline karar vermiştir.
d) Yukarıda belirtilen gerekçesi karar Eskişehir l.Vergi Mahkemesinin 13.11.2017 tarihli E:2017/260, K:2017/3986 sayılı kararında aynen tekrar edilerek Ek Tahakkukun iptaline karar vermiştir.
e) Yine konuyla ilgili Eskişehir l.Vergi Mahkemesinin 31.01.2018 tarihli
E:2017/499 , K:2018/62 sayılı başka bir kararı da kısaca şöyledir.
"...6736 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına ilişkin Kanun kapsamında mükellefler matrah artırımında bulunmakla, ilgili yıllar için katma değer vergisi incelemesi ve tarhiyatmı engellemiş olacaklardır. 6736 sayılı Kanunun asıl amacı vergide uzlaşmayı sağlamak, vatandaşların vergi borçlarını ödeyebilmelerine imkan vermek, dava yoluna gidilmeksizin çözüm sağlamaktır.
Mükellefler için ihtiyari bir uygulama olan matrah artırım bildirimi ise bu bildirimi verme zorunluluğu yokken ve ilgili yasada açıkça belirtilen oranlar üzerinden artırım yapılmış olmasına rağmen Genel Tebliğ hükümlerine göre mükellefin başvurusundaki yer alan oranlar üzerinde ki %18 üzerinden tahakkuk fişinin düzenlenmesi Kanunun asıl amacı ile bağdaşmamaktadır." denilerek Ek Tahakkukun iptaline karar vermiştir.
3- SONUÇ
1- 6736 sayılı Kanunla ilgili çıkarılmış
08.06.2017 tarih ve 2017/2 sayılı İç Genelge; Kanunda açıkça yer almayan ve öngörülmemiş bir konunun, Vergi İdaresinin kanunu genişletici yorum veya kıyasa dayalı bir iç genelge ile düzenlemesi kanaatimce hukuk devletinin hukuki güvenlik ilkesine ve vergilerin yasallığı ilkesiyle bağdaşmamaktadır.
Söz konusu İç Genelgenin (6) nolu maddesinde bahsi geçen; "KDV artırımında bulunulan yıl içindeki vergilendirme dönemlerinden bazılarına ilişkin KDV beyannamelerinde "Hesaplanan KDV" bulunmuyorsa' ifadesi gerek 6736 sayılı Kanunda gerekse bu kanunla ilgili 1 seri nolu Genel Tebliği hükümlerinde yer almamıştır.
Yukarıda etraflıca açıklandığı üzere; ilgili yılda KDV beyannamelerinin tamamını verdiği halde, istisna veya tecil-terkin veya diğer nedenlerle bu beyannamelerinin tamamında "Hesaplanan Katma Değer Vergisi" nin "hiç olmaması" yani artırım yapılacak yılda toplam hesaplanan KDV tutarının tamamen "boş” olması hallerinde KDV artırım tutarının, artırılan gelir veya kurumlar vergisi tutarı üzerinden %18 oranına göre hesaplanacağı kanun ve tebliğ hükümlerinde düzenlenmiştir.
Bununla birlikte. Kanunun (5/3-b-3) fıkrası geçen "Şu kadar ki" cümlesiyle başlayan ifadesinden; mükellefin hem KDV’den istisna işlemlerinin hem de bunun yanında bazı dönemlerde KDV beyanını gerektiren vergiye tabi işlemleri bulunmakta ise, bu mükellefin KDV artırım tutarı kıyaslama yapılarak hesaplanacak ve büyük olan tutarın dikkate alınacağı düzenlenmiştir.
2- Gelir İdaresi Başkanlığının 6736 sayılı Kanunla ilgili çıkardığı 08.06.2017 tarih ve 2017/2 sayılı İç Genelgeye dayanılarak haklarında işlem yapılan (tahakkuk veya ödeme emri) ve hatta söz konusu KDV Matrah artırımından kaynaklı ek vergiyi kısmen veya tamamen ödeyen mükellefler dava açma süresini geçirmiş olsalar bile 213 sayılı Kanunun 116-117 ve 122'inci madde hükümleri uyarınca vergi idaresinden Düzeltme talebinde ve ardından Maliye Bakanlığına şikayet yoluyla müracaat ederek ve konuyu yargıya taşıyabilirler.
Tabi burada Düzeltme taleplerine karşı verilecek cevapların e-tebligat yoluyla yapılacağı unutulmamalıdır.
Vergi İdaresinin bu talebi reddetmesi veya altmış (60) gün içinde cevap vermemek suretiyle zımnen reddetmesi hallerinde, talebin reddi yazısının tebliğini veya cevap vermeyerek geçirilen altmış (60) günün bitimini izleyen günden itibaren on beş (15) günlük idari süre içinde 213 sayılı Kanunun 124'üncü maddesi kapsamında Maliye Bakanlığına Şikayet yoluyla müracaat ederek Düzeltme talebinde bulunabilirler.
Bakanlığın bu talebi reddetmesi veya altmış (60) gün içinde cevap vermemek suretiyle zımnen reddetmesi hallerinde ilgilinin dava açma hakkı yeniden doğar. Bu durumda, talebin reddi yazısının tebliğini veya cevap vermeyerek geçirilen altmış (60) günün bitimini izleyen günden itibaren otuz (30) gün içinde dava açılabilir.
3- Bunun yanında, vergi idarelerince sözü edilen iç genelgeye dayanılarak resen Ek Tahakkuk işlemi haricinde kalan ve KDV Matrah artırımıyla ilgili Ek-17 kapsamında kendiliğinden bildirimde bulunanların, 213 sayılı Kanunun "Dava Konusu" başlıklı 378'inci maddesinde yer alan "Mükellefler beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamazlar." hükmü uyarınca dava açma ve düzeltme talebinde bulunma hakkının olmadığı kanaatindeyim.
Saygılarımla,
SMMM Hasan ERÖKSÜZ
Vergi Sirküleri 59 : 6736 Sayılı Kanun Kapsamında Matrah Ve Vergi Artırımı’na İlişkin Açıklamalar
Vergi Sirküleri 59 : 6736 Sayılı Kanun Kapsamında Matrah Ve Vergi Artırımı’na İlişkin Açıklamalar
VERGİ SİRKÜLERİ
SİRKÜLER TARİHİ : 19.08.2016
SİRKÜLER NO : 2016/59
6736 SAYILI KANUN KAPSAMINDA MATRAH VE VERGİ ARTIRIMI’NA İLİŞKİN AÇIKLAMALAR
(6736 Sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun 19/8/2016 Tarihinde Yayımlanmıştır.)
Söz konusu Kanun’un 5. maddesinde matrah ve vergi artırımına ilişkin hükümler 10. maddesinde ise başvuru ve ödeme şekline ilişkin düzenlemeler yer almaktadır. Bu sirkülerimizde Kanun’un; gelir ve kurumlar vergileri, katma değer vergisi, gelir (stopaj) ve kurumlar (stopaj) vergilerinde matrah ve vergi artırımına ilişkin hükümleri hakkında açıklama ve görüşlerimize yer verilmektedir.
- Matrah ve vergi artırımının kapsamı
6736 Sayılı Kanun’un yukarıda belirtilen hükümleri kapsamında;
- Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin 2011, 2012, 2013, 2014 ve 2015 yıllarına ilişkin olarak vermiş oldukları yıllık beyannamelerinde (ihtirazi kayıtla verilenler dahil) vergiye esas alınan matrahlarını Kanun’da yer alan oranlarda artırmaları durumunda,
- Katma değer vergisi mükelleflerinin, 2011, 2012, 2013, 2014 ve 2015 yıllarına ilişkin olarak, her bir vergilendirme dönemine ait verdikleri (ihtirazi kayıtla verilenler dahil) beyannamelerindeki hesaplanan katma değer vergisinin yıllık toplamı üzerinden Kanun’da yer alan oranlara göre belirlenecek katma değer vergisini, vergi artırımı olarak beyan etmeleri durumunda,
- Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15. ve 30. maddeleri kapsamında yapılan bazı ödemeler (ücret, serbest meslek, kira, yıllara sari inşaat ve onarım işleri, çiftçiler ile vergiden muaf esnaftan yapılan mal ve hizmet alımları) üzerinden vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanların, 2011, 2012, 2013, 2014 ve 2015 yıllarına ilişkin olarak, her bir vergilendirme dönemine ait verdikleri (ihtirazi kayıtla verilenler dahil) muhtasar beyannamelerinde yer alan bu ödemelerine ilişkin gayrisafi tutarların yıllık toplamı üzerinden Kanun’da yer alan oranlarda hesaplanacak vergiyi beyan etmeleri durumunda,
bu mükellefler nezdinde söz konusu vergileri ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak vergi incelemesi ve tarhiyat yapılmayacaktır.
Yukarıda belirtilen mükellefler matrah ve vergi artırımlarını 2011, 2012, 2013, 2014 ve 2015 yıları için yapabilecektir. 2010 ve öncesi yıllar matrah artırımı açısından Kanun’un kapsamına girmemektedir.
Diğer taraftan mükellefler yukarıda yer verilen vergilerin tamamı ve kapsama giren bütün yıllar için matrah artırımında bulunabilecekleri gibi, kapsama giren vergi türlerinden bir veya bir kaçı yada kapsama giren yılların bir veya bir kaçı için ayrı ayrı matrah ve vergi artırımı talebinde de bulunabileceklerdir.
- Gelir ve kurumlar vergisinde matrah artırımı
- Matrah artırım oranı
6736 Sayılı Kanun’un 5. maddesi ilk fıkrası uyarınca, gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri 2011 ila 2015 yıllarına ilişkin olarak vermiş oldukları yıllık beyannamelerinde vergiye esas alınan matrahlarını, 31 Ekim 2016 Pazartesi akşamına kadar en az aşağıdaki tabloda yer verilen oranlarda artırdıkları taktirde, kendileri hakkında artırımda bulunulan yıllar için yıllık gelir ve kurumlar vergisi incelemesi ve bu yıllara ilişkin olarak bu vergi türleri için daha sonra başka bir tarhiyat yapılmayacaktır.
| Yıl |
| |
| 2011 | % 35 | |
| 2012 | % 30 | |
| 2013 | % 25 | |
| 2014 | % 20 | |
| 2015 | % 15 |
Örnek 1: 2013 yılına ilişkin olarak matrah artırımında bulunmak isteyen bir kurumlar vergisi mükellefinin ilgili yıl kurumlar vergisi beyannamesinde beyan etmiş olduğu matrahının 500.000 TL olduğunu varsayalım. 2013 yılına ilişkin kurumlar vergisi açısından daha sonra herhangi bir inceleme veya tarhiyata muhatap olunmaması için bu Kanun kapsamında (500.000 * % 25 =) 125.000 TL’lik matrah artırımında bulunması gerekmektedir. Artırılan bu matrah üzerinden Kanun’da belirtilen oranda (% 20 veya % 15) ve sürelerde vergi ödenmesi gerekecektir.
- Asgari matrah artırım tutarları
Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, artırımda bulunmak istedikleri yıl ile ilgili olarak vermiş oldukları gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinde;
– Zarar beyan edilmiş olması veya
– İndirim ve istisnalar nedeniyle matrah oluşmaması ya da
– Hiç beyanname verilmemiş (ilgili yıllarda faaliyette bulunmuş veya gelir elde etmiş olup da bu faaliyetlerini ve gelirlerini vergi dairesinin bilgisi dışında bırakanlar dahil)
olması halinde, vergilendirmeye esas alınacak matrahlar aşağıdaki tablolarda yer alan tutarlardan az olamayacaktır.
- Gelir vergisi mükellefleri
Gelir vergisi mükellefleri, bilanço ve işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ve serbest meslek erbabı ile basit usule tabi mükellefler ve gelirleri sadece gayrimenkul sermaye iradından (GMSİ) oluşan mükellefler şeklinde gruplanmış ve her bir grup için ayrı asgari matrah artırım tutarları belirlenmiştir.
| Yıl | Asgari matrah artış tutarı | ||||
| Bilanço esası ve Serbest Meslek Erbabı | İşletme hesabı esası | Basit usul | Sadece GMSİ (*) | Diğer gelir vergisi mükellefleri | |
| 2011 | 14.000 TL | 9.500 TL | 1.400 TL | 2.800 TL | 9.500 TL |
| 2012 | 14.820 TL | 9.890 TL | 1.482 TL | 2.964 TL | 9.890 TL |
| 2013 | 15.740 TL | 10.490 TL | 1.574 TL | 3.148 TL | 10.490 TL |
| 2014 | 16.740 TL | 11.160 TL | 1.674 TL | 3.348 TL | 11.160 TL |
| 2015 | 18.970 TL | 12.650 TL | 1.897 TL | 3.794 TL | 12.650 TL |
(*) Gayrimenkul sermaye iradı dolayısıyla matrah artırımında bulunan mükellefler için konut kiralarına ilişkin GVK 21. maddede yer alan istisna tutarı dikkate alınamaz.
- Kurumlar vergisi mükellefleri
| Yıl | Asgari matrah artış tutarı |
| 2011 | 28.000 TL |
| 2012 | 29.650 TL |
| 2013 | 31.490 TL |
| 2014 | 33.470 TL |
| 2015 | 37.940 TL |
Yukarıda “II/A Matrah artırım oranı” bölümünde yer verilen oranlar uygulanmak suretiyle hesaplanan matrahların asgari artırım tutarlarının altında kalması durumunda inceleme ve tarhiyata muhatap olunmaması açısından matrah artırımında yukarıdaki asgari tutarların dikkate alınması gerekmektedir.
Örnek 2: 2012 yılına ilişkin matrah artırımı yapmayı düşünen bir kurumun ilgili yıl kurumlar vergisi beyannamesinde beyan ettiği matrah 90.000 TL’dir. Bu matrah üzerinden ilgili yılın oranı dikkate alınarak hesaplanan matrah artırımı tutarı (90.000 * % 30=) 27.000 TL olacaktır. Ancak bu tutar ilgili yıl için belirlenen asgari matrah tutarının (29.650 TL) altında olduğundan, matrah artırımında bulunmak isteyen bu mükellefin artırımı asgari 29.650 TL üzerinden yapması gerekmektedir.
- Artırılan matrahlar üzerinden hesaplanacak verginin oranı
Yukarıdaki şekilde artırılan matrahlar % 20 oranında vergilendirilir ve üzerinden ayrıca herhangi bir vergi ve fon alınmaz. Buna göre yukarıda yer alan 2 numaralı örneğimizdeki kurumlar vergisi mükellefi tarafından 2012 yılına ilişkin olarak artırılan 29.650 TL’lik matrah üzerinden (29.650 * % 20 =) 5.930 TL’lik verginin bu Kanun kapsamında ödenmesi gerekecektir.
Ancak gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, artırımda bulunmak istedikleri yıla ait yıllık beyannamelerini;
– Kanuni sürelerinde vermiş,
– Bu beyannameler üzerinden tahakkuk eden vergilerini süresinde ödemiş,
– Bu vergi türleri için 6736 Sayılı Kanun’un 2. ve 3. madde hükümlerinden yararlanmamış,
olmaları şartıyla, artırılan matrahları % 15 oranında vergilendirilecektir.
2 numaralı örneğimizdeki kurumun 2012 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini kanuni süresinde verdiği, bu beyanname üzerinden tahakkuk eden vergilerini süresinde ödemiş olduğu ve Kanun’un 2. ve 3. madde hükümlerinden yararlanmadığı kabul edildiğinde, bu mükellef tarafından ödenecek olan vergi 5.930 TL yerine (29.650 * % 15 =) 4.447,50 TL olacaktır.
- Yatırım indirimi istisnasına tabi kazançlar üzerinden hesaplanan stopajda artırım
6736 Sayılı Kanun’un 5. maddesinin ilk fıkrası (d), (e) ve (f) bentlerinde Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 61. maddesine göre vergi tevkifatına tabi tutulması gerekli yatırım indirimine tabi istisna kazançları bulunan kurumlar vergisi mükelleflerinin vergi ve matrah artırımına ilişkin hükümler yer almaktadır.
- Vergi ve matrah artırım oranları
- Yatırım indiriminden yararlanan istisna kazançlarını muhtasar beyanname ile beyan etmiş olan mükellefler
Kurumlar vergisi mükelleflerinin 2011 ila 2015 yıllarında yukarıda belirtilen istisna kazançlarının bulunması durumunda, vergi incelemesine ve tarhiyata muhatap olmamaları için bu kazanç ve iratlar üzerinden tevkif edilen vergileri, 31 Ekim 2016 Pazartesi akşamına kadar, ait olduğu yıla ilişkin olarak sirkülerimizin “II/A Matrah artırım oranı” bölümünde yer verilen oranlarda (2011 için % 35, 2012 için % 30, 2013 için % 25, 2014 için % 20 ve 2015 için % 15) artırmaları gerekmektedir. İlgili yıllarda bu tutarları muhtasar beyannamelerine dahil etmiş olan bu kurumlar vergisi mükellefleri için Kanun’da asgari matrah veya vergi tutarları belirlenmemiştir.
- Yatırım indiriminden yararlanan istisna kazançlarını muhtasar beyanname ile beyan etmemiş olan mükellefler
Kurumlar vergisi mükelleflerinin bu kazanç ve iratları 2011 ila 2015 yıllarında muhtasar beyanname ile beyan etmemiş olmaları halinde, bu yıllara ilişkin olarak vergi incelemesine ve tarhiyata muhatap olmamaları için, bu kazanç ve iratlara ait tevkifat matrahlarını asgari kurumlar vergisi matrahlarının % 50’sinden az olmamak kaydıyla 31 Ekim 2016 Pazartesi akşamına kadar beyan etmeleri şarttır. Artırılan matrahlar üzerinden % 15 oranında vergi hesaplanacaktır. Yıllar itibariyle asgari matrah artırım tutarları ile hesaplanması gereken vergi oranlarına ilişkin tablo aşağıdadır:
| Yıl | Asgari matrah artış tutarı | Vergi oranı |
| 2011 | 14.000 TL | % 15 |
| 2012 | 14.825 TL | % 15 |
| 2013 | 15.745 TL | % 15 |
| 2014 | 16.735 TL | % 15 |
| 2015 | 18.970 TL | % 15 |
- Kurumlar vergisinde matrah artırımı şartı
Belirtilen istisna kazançların muhtasar beyanname ile beyan edilip edilmediğine bakılmaksızın, yukarıdaki hükümlerden yararlanarak artırımda veya beyanda bulunan mükelleflerin, bu yıllara ilişkin olarak vergi incelemesi ve tarhiyata muhatap olmamaları için ilgili yıllarda vergiye esas alınan kurumlar vergisi matrahlarını dasirkülerimizin “II/B Asgari matrah artırım tutarları” bölümünde yer alan tutarlardan az olmamak üzere, yine sirkülerimizin “II/A Matrah artırım oranı” bölümünde yer verilen açıklamalar çerçevesinde artırmaları şarttır.
- Zarar mahsubu
6736 Sayılı Kanun uyarınca, gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin matrah artırımında bulundukları yıllara aitzararlarının % 50’si, 2016 ve izleyen yıllar kârlarından mahsup edilemeyecektir.
6736 Sayılı Kanun uyarınca matrah artırımında bulunmaya karar veren mükelleflerin Kanun’un yayımlandığı tarihi izleyen 2. ayın sonuna (31 Ekim 2016 Pazartesi akşamı) kadar bu artırımı yapmaları gerekmektedir.
Ancak önceki yıllar için (2011, 2012, 2013, 2014 ve 2015) verilmiş olan beyannamelerde gerçekleştirilen geçmiş yıl zararı mahsuplarına ilişkin olarak herhangi bir düzeltme yapma zorunluluğu bulunmamaktadır.
2016 yılı ve izleyen yıllar için verilecek olan gelir ve kurumlar vergisi beyannameleri bakımından mükelleflerce yapılacak işlem sadece, 2015 yılından 2016 yılına devreden indirim süresi geçmemiş geçmiş yıl zararlarından matrah artırımında bulunulan yıllara ilişkin olan tutarların yarısının dikkate alınmasıdır.
Örnek 3: Kurumlar vergisi mükellefi (A) A.Ş.’nin 2016 yılı ticari bilanço karı 4.300.000 TL ve kanunen kabul edilmeyen giderleri de 200.000 TL’dir. Ayrıca kurumun geçmiş yıllardan devreden 3.500.000 TL tutarında mali zararı bulunmaktadır. Bu zararın yıllara göre dağılımı aşağıdaki gibidir. Mükellef kurum tarafından 2012, 2013 ve 2014 yıllarına ilişkin olarak kurumlar vergisi matrah artırımında bulunmuştur.
2012 yılı zararı 500.000
2013 yılı zararı 1.000.000
2015 yılı zararı 2.000.000
Toplam geçmiş yıl zararı 3.500.000
Bu veriler ışığında mükellef kurumun 2016 yılı kurumlar vergisi hesabı aşağıdaki şekilde olacaktır.
1.Ticari bilanço karı 4.300.000
2.Kanunen kabul edilmeyen giderler (+) 200.000
3.Zarar olsa dahi indirilecek istisna ve indirimler (-) 0
4.Kar ve ilaveler toplamı (1 + 2) 4.500.000
5.Cari yıla ait zarar ve indirimler toplamı (3) 0
6.Kar (4 – 5) 4.500.000
7.Mahsup edilecek geçmiş yıl zararları (-) (*) 2.750.000
2012 zararı 250.000
2013 zararı 500.000
2015 zararı 2.000.000
8.Kurumlar vergisi matrahı (6 – 7) 1.750.000
9.Hesaplanan kurumlar vergisi (8 x % 20) 350.000
(*) Mükellef kurum tarafından 2012 ve 2013 yıllarına ilişkin matrah artırımında bulunulduğundan bu yıllara ilişkin mali zararların yarısı dikkate alınacaktır. Matrah artırımında bulunulan 2014 yılından gelen geçmiş yıl zararı bulunmadığından vergi hesabına etkisi olmayacaktır. Diğer taraftan 2015 yılına ilişkin matrah artırımında bulunulmadığı için, bu yıldan gelen zararın tamamı 2016 yılı beyannamesinde mahsup edilebilecektir.
- 2016 yılı ilk ve ikinci dönemleri için verilmiş olan geçici vergi beyannamelerinin durumu
Cari vergilendirme dönemi içerisinde “geçici vergi” beyanında bulunmak zorunda olan ticari kazanç sahipleri ve serbest meslek erbabı ile kurumlar vergisi mükellefleri 2016 yılına ait ilk ve ikinci üçer aylık geçici vergi beyanlarını 2016 Mayıs ve Ağustos aylarında vermiştir.
Bu nedenle, Maliye Bakanlığı’nca konuyla ilgili farklı bir yorum veya düzenleme getirilmemesi halinde, 2016 yılı Mart ve Haziran ayları geçici vergi beyannamelerinde geçmiş yıl zararı mahsup etmiş olan gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi mükelleflerinin, matrah artırımı başvurularını yaptıktan sonra 2016 yılı geçici vergi beyannameleri üzerinde matrah artırımından yararlandıkları yıllara ait geçmiş yıl zararlarının % 50’sini ilgili geçici vergi matrah beyanlarına eklemek sureti ile düzeltme beyannamesi vermeleri uygun olacaktır.
- İşe başlama ve işi bırakma durumunda matrah artırımı
İşe başlama ve işi bırakma gibi nedenlerle kıst dönemde faaliyette bulunmuş mükellefler hakkında ilgili yıllar için belirlenen asgari matrahlar, faaliyette bulunulan ay sayısı (ay kesirleri tam ay olarak) dikkate alınarak hesaplanır.
- Gelir ve kurumlar vergisi matrah artırımına ilişkin diğer hükümler
İstisna ve indirimler nedeniyle gelecek yıllarda matrahtan indirim konusu yapılabilecek tutarlar ile geçmiş yıl zararları bu madde hükmüne göre artırılan matrahlardan indirilemeyecektir. Yani bu mahsuplar yapılmadan, Kanun kapsamında artırılan matrahlar üzerinden hesaplanan vergilerin ödenmesi gerekmektedir.
Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin bu Kanun kapsamında beyan ettikleri matrahları artırmaları halinde, daha önce tevkif yoluyla ödemiş oldukları vergiler, artırılan matrahlar üzerinden hesaplanan vergilerden mahsup edilmez.
Matrah artırımında bulunan mükelleflerin yıllık gelir ve kurumlar vergisine mahsuben daha önce tevkif yoluyla ödemiş oldukları vergilerin iadesi ile ilgili taleplerine ilişkin inceleme ve tarhiyat hakkı saklıdır.
Hesaplanarak veya artırılarak ödenen vergiler, gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak kabul edilmez, mahsup ve iade konusu yapılmaz.
Matrah artırımında bulunulan vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak, bu Kanunun yayımlandığı tarihten önce yapılıp kesinleşen tarhiyatlar ilgili dönem beyanı ile birlikte dikkate alınır.
III. Katma değer vergisinde artırım
- Vergi artırım usulü ve oranları
6736 Sayılı Kanun’un 5. maddesi üçüncü fıkrası uyarınca katma değer vergisi mükelleflerinin, her bir vergilendirme dönemine ilişkin olarak verdikleri (ihtirazi kayıtla verilenler dahil) beyannamelerindeki hesaplanan katma değer vergisinin yıllık toplamı üzerinden aşağıdaki tabloda yer alan oranlara göre belirlenecek katma değer vergisini vergi artırımı olarak 31 Ekim 2016 Pazartesi akşamına kadar beyan etmeleri halinde, bu mükellefler nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak katma değer vergisi incelemesi ve tarhiyatı yapılmayacaktır.
Kanun kapsamına giren yıllar itibarıyla artırımda kullanılacak vergi oranlarını gösteren tablo aşağıdadır:
| Yıl | Yıllık hesaplanan KDV tutarı üzerinden artırılacak vergi oranı |
| 2011 | % 3,5 |
| 2012 | % 3,0 |
| 2013 | % 2,5 |
| 2014 | % 2,0 |
| 2015 | % 1,5 |
Katma değer vergisi mükelleflerinin, artırıma esas alınan ilgili yılın vergilendirme dönemlerinin tamamı için artırımda bulunmaları zorunludur. Başka bir anlatımla aylık olarak vergi artırımı yapılması söz konusu değildir.
Mükelleflerin artırımda bulunmak istedikleri yıl içinde işe başlamaları ya da işi bırakmaları halinde, faaliyette bulunulan vergilendirme dönemleri için bu maddede belirtilen esaslar çerçevesinde artırımda bulunulur.
Mükelleflerin artırımda bulunmak istedikleri yıl içindeki vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak bu Kanun’un yayımlandığı tarihten önce yapılıp kesinleşen tarhiyatlar, ilgili dönem beyanı ile birlikte dikkate alınır.
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (c) bendi ve geçici 17. maddesine göre tecil-terkin uygulamasından faydalanan mükelleflerde artırıma esas tutarın belirlenmesinde, tecil edilen vergiler hesaplanan vergiden düşülür.
Artırım talebinde bulunulan yılları izleyen dönemlerde yapılacak vergi incelemelerine ilişkin olarak artırım talebinde bulunulan dönemler için, sonraki dönemlere devreden katma değer vergisi yönünden ve artırım talebinde bulunulan dönemler için ihraç kaydıyla teslimlerden veya iade hakkı doğuran işlemlerden doğan terkin ve iade işlemleri ile ilgili inceleme ve tarhiyat hakkı saklıdır. Sonraki dönemlere devreden katma değer vergisi yönünden yapılan incelemelerde artırım talebinde bulunulan dönemler için tarhiyat önerilemez.
Yukarıdaki esaslar çerçevesinde hesaplanarak ödenen katma değer vergisi, gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak nazara alınmaz, ödenmesi gereken katma değer vergilerinden indirilmez veya herhangi bir şekilde iade konusu yapılmaz.
- İstisna kapsamındaki teslim ve hizmetleri bulunan mükelleflerde KDV artırımı
- İşlemlerinin tamamı istisna kapsamında olan veya hesaplanan KDV’si bulunmayan mükellefler
6736 Sayılı Kanun’un 5. maddesinin üçüncü fıkrasının b/3 numaralı bendinde;
- İlgili takvim yılı içindeki işlemlerin tamamının istisnalar kapsamındaki teslim ve
hizmetlerden oluşması veya
- Diğer nedenlerle hesaplanan katma değer vergisi bulunmaması ile
- Tecil-terkin uygulaması kapsamındaki teslimlerden oluşması,
halinde katma değer vergisi açısından inceleme ve tarhiyata muhatap olunmaması için öncelikle mükellefiyet türüne göre gelir veya kurumlar vergisi yönünden matrah artırımı yapılması gerektiği hükmü yer almaktadır. Bu mükellefler ilgili yıl/yıllar için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunmaları durumunda, artırılan matrahlar üzerinden % 18 oranında katma değer vergisi artırımında bulunmak suretiyle bu maddeden yararlanabileceklerdir.
- İşlemlerinin bir kısmı istisna kapsamında olan mükellefler
İlgili takvim yılı içinde yukarıdaki işlemlerin yanı sıra vergiye tabi işlemlerin de mevcudiyeti nedeniyle hesaplanan vergisi çıkan mükelleflerin bu madde hükmüne göre ödemeleri gereken katma değer vergisi tutarı, gelir veya kurumlar vergisinden artırılan matrahlar üzerinden hesaplanacak % 18 oranındaki katma değer vergisi tutarından aşağı olamaz. Bu kapsama giren mükellefler, gelir veya kurumlar vergisi için matrah artırımında bulunmamaları halinde bu madde hükmünden yararlanamaz.
Buna göre gerek tamamı gerekse de bir kısmı yukarıda yer verilen işlemlerden oluşan mükelleflerin KDV artırımı yapabilmeleri için öncelikle gelir veya kurumlar vergisinden matrah artırımı yapmaları gerekmektedir. Bu şekilde artırılan matrahlara % 18 oranının uygulanması suretiyle bulunacak olan tutar, varsa ilgili yıla ilişkin toplam hesaplanan KDV tutarı ile karşılaştırılacak, hangisi fazla ise onun beyan edilmesi gerekecektir. İlgili yıl hesaplanan KDV tutarının bulunmaması durumunda ise artırılan gelir ve kurumlar vergisi matrahları üzerinden % 18 oranında hesaplanan vergi KDV artırımı olarak beyan edilecektir.
Bu hüküm birçok mükellefi yakından ilgilendirmektedir. Kanun’da istisna kapsamındaki işlemler ile vergiye tabi işlemlere ilişkin bir oran belirlemesi yapılmamıştır. Yani vergi artırımında bulunulması planlanan bir yılda, sadece bir aylık KDV beyannamesinde çok küçük bir istisna işlem beyan edilmiş olmasının, ilgili mükellefin bu madde kapsamına girmesi sonucunu ortaya çıkartacaktır.
Bu nedenle bütün mükellefler tarafından KDV artırımında bulunulması düşünülen yıllara ait 12 aylık KDV beyannameleri incelenerek, yukarıda yer alan işlemlerin olup olmadığı kontrol edilmelidir. Tutarı ne olursa olsun bu işlemlerden herhangi birinin, herhangi bir ayda bulunması durumunda, artırımın maliyeti kurumlar veya gelir vergisi matrah artırımının maliyeti ile birlikte dikkate alınmalıdır.
- Hiç beyanname vermemiş veya bir kısmını vermemiş olan mükelleflerde artırım
- Bir aylık vergilendirme dönemine tabi olan mükellefler
Bir aylık vergilendirme dönemine tabi olan katma değer vergisi mükelleflerince, artırımda bulunulmak istenilen yıl içindeki vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak,
- Verilmesi gereken katma değer vergisi beyannamelerinden, en az üç döneme ait beyannamenin verilmiş olması halinde, bu yıla ait dönemlerden verilmiş olan beyannamelerdeki hesaplanan katma değer vergisi tutarlarının ortalaması bir yıla iblağ edilerek, artırıma esas olmak üzere yıllık hesaplanan katma değer vergisi tutarı bulunur ve bu tutar üzerinden üçüncü fıkrada (sirkülerimizin III-A bölümü, tablo) belirtilen oranlara göre artırım tutarı hesaplanır.
- Hiç beyanname verilmemiş ya da bir veya iki döneme ilişkin beyanname verilmiş olması halinde ise, ilgili yıl için gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunulmuş olması şartıyla, artırılan matrah üzerinden % 18 oranında katma değer vergisi artırımında bulunmak suretiyle bu maddeden yararlanılır. Bu durumda olan adi ortaklık, kollektif ve adi komandit ortaklıklarda ortakların tamamının gelir veya kurumlar vergisi yönünden matrah artırımında bulunmaları şarttır.
- Üç aylık vergilendirme dönemine tabi olan mükellefler
Vergilendirme dönemi üç aylık olan katma değer vergisi mükelleflerinin yıllık asgari artırım tutarı, hiç beyanname vermemiş olmaları halinde sirkülerimizin yukarıda III-C/1-b bölümünde belirtilen esaslar çerçevesinde; en az bir dönem için beyanname vermiş olmaları halinde ise sirkülerimizin III-C/1-a bölümünde belirtilen esaslar çerçevesinde belirlenir.
- Gelir (stopaj) ve kurumlar (stopaj) vergisinde artırım
6736 Sayılı Kanun’un 5. maddesi ikinci fıkrası uyarınca, Mükellefler, bu fıkrada belirtilen şartlar dâhilinde gelir (stopaj) veya kurumlar (stopaj) vergisini artırdıkları takdirde, kendileri nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak artırıma konu ödemeler nedeniyle gelir (stopaj) veya kurumlar (stopaj) vergisi incelemesi ve tarhiyatı yapılmaz.
- Ücret ödemeleri üzerinden yapılacak vergi artırımı
- Artırım usulü ve oranları
Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi uyarınca hizmet erbabına ödenen ücretlerden vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanların, her bir vergilendirme dönemine ilişkin olarak verdikleri (ihtirazi kayıtla verilenler dahil) muhtasar beyannamelerinde yer alan ücret ödemelerine ilişkin gayrisafi tutarların yıllık toplamı üzerinden, aşağıdaki tabloda yer alan oranda hesaplanacak gelir vergisini, 31 Ekim 2016 tarihine kadar idareye başvurarak artırımda bulunmayı kabul etmeleri halinde, bu mükellefler nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak ücret yönünden gelir (stopaj) vergisi incelemesi ve tarhiyat yapılmayacaktır.
| Yıl | Yıllık beyan edilen gayrisafi ücret tutarı üzerinden artırılacak vergi oranı |
| 2011 | % 6 |
| 2012 | % 5 |
| 2013 | % 4 |
| 2014 | % 3 |
| 2015 | % 2 |
- Hiç beyanname vermemiş veya bir kısmını vermemiş olan mükelleflerde artırım
Gelir (stopaj) vergisi artırımında bulunulan yıl içinde yer alan vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak;
- Verilmesi gereken muhtasar beyannamelerden, en az bir döneme ilişkin beyanname verilmiş olması halinde, beyan edilmiş ücret ödemelerine ilişkin gayrisafi tutar ortalaması alınmak suretiyle bir yıla iblağ edilerek, artırıma esas olmak üzere yıllık ücretler üzerinden gelir (stopaj) vergisi matrahı bulunur ve bu tutar üzerinden yukarıdaki tabloda belirtilen oranlarda gelir vergisi hesaplanır.
- Hiç beyanname verilmemiş olması halinde, her ay için hesaplanacak asgari gelir (stopaj) vergisine esas olmak üzere en az,
- Bu Kanun’un yayımlandığı tarihten (19 Ağustos 2016) önce ilgili yılda verilmiş olan aylık prim ve hizmet belgelerinde bildirilen ortalama işçi sayısı kadar işçi,
- İlgili yılda aylık prim ve hizmet belgesinin hiç verilmemiş olması halinde, bu Kanun’un yayımlandığı tarihe (19 Ağustos 2016) kadar verilmiş olmak şartıyla, izleyen vergilendirme dönemlerinde verilen ilk aylık prim ve hizmet belgesindeki işçi sayısı kadar işçi,
- Bu Kanun’un yayımlandığı tarihe (19 Ağustos 2016) kadar aylık prim ve hizmet belgesinin hiç verilmemiş olması halinde en az iki işçi,
çalıştırıldığı kabul edilmek ve ilgili yılın son vergilendirme döneminde geçerli olan asgari ücretin brüt tutarı esas alınarak hesaplanan gelir (stopaj) vergisi matrahı üzerinden yukarıdaki tabloda belirtilen oranlarda gelir vergisini ödemek suretiyle bu maddeden yararlanılır.
- Diğer ödemeler üzerinden yapılacak vergi artırımı
- Artırım usulü ve oranları
Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasının;
– (2) numaralı bendi (Serbest meslek),
– (3) numaralı bendi (Yıllara sari inşaat ve onarım işleri), (YSİOİ)
– (5) numaralı bendi (Kira),
– (11) numaralı bendi (Çiftçilerden alınan mal ve hizmetler)
– (13) numaralı bendi (Vergiden muaf esnaftan alınan mal ve hizmetler)
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15. maddesinin birinci fıkrasının;
– (a) bendi (Yıllara sari inşaat ve onarım işleri),
– (b) bendi (Kooperatiflerden kiralanan gayrimenkuller),
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 30. maddesinin birinci fıkrasının;
– (a) bendi (Yıllara sari inşaat ve onarım işleri)
uyarınca vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanların, ilgili yıl içinde verdikleri (ihtirazi kayıtla verilenler dâhil) muhtasar beyannamelerinde (ilgili yıl içinde verilen muhtasar beyannamelerde beyan edilen tutarlar bir yıla iblağ edilmeksizin) yer alan söz konusu ödemelerine ilişkin gayrisafi tutarların yıllık toplamı üzerinden aşağıdaki tabloda yer verilen oranlarda hesaplanacak vergileri 31 Ekim 2016 Pazartesi akşamına kadar idareye başvurarak artırımda bulunmayı kabul etmeleri halinde, bu mükellefler nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak bu ödemeler yönünden gelir (stopaj) veya kurumlar (stopaj) vergisi incelemesi ve tarhiyatı yapılmayacaktır.
| Vergi | artırım | oranı | |
| Yıl / Ödeme Türü | Serbest meslek ve kira ödemeleri | Yıllara sari inşaat ve onarım işleri (YSİOİ) dolayısıyla yapılan ödemeler | Çiftçilere ve vergiden muaf esnafa yapılan ödemeler |
| 2011 | % 6,0 | % 1 | Geçerli tevkifat oranının % 25’i |
| 2012 | % 5,0 | % 1 | Geçerli tevkifat oranının % 25’i |
| 2013 | % 4,0 | % 1 | Geçerli tevkifat oranının % 25’i |
| 2014 | % 3,0 | % 1 | Geçerli tevkifat oranının % 25’i |
| 2015 | % 2,0 | % 1 | Geçerli tevkifat oranının % 25’i |
- Hiç beyanname vermemiş veya beyannamesinde ilgili ödeme türüne yer vermemiş olan mükelleflerde artırım
Yıl içinde hiç muhtasar beyanname verilmemiş olması veya muhtasar beyanname verilmekle birlikte artırılması istenen ödeme türünün beyannamede bulunmaması halinde, aşağıdaki tablodaki asgari tutarların yanlarında gösterilen oranlarla çarpılması suretiyle bulunacak olan vergiler ödenerek bu imkandan yararlanılabilecektir.
Kanunda söz konusu asgari tutarlar, bilanço usulüne göre defter tutan gelir vergisi mükellefleri ile sadece gayrimenkul sermaye iradı (GMSİ) dolayısıyla beyanname veren gelir vergisi mükellefleri için belirlenen asgari gelir vergisi matrah tutarlarının belli bir oranı şeklinde belirlenmiştir. Aşağıdaki tabloda hesaplamada hangi tutardan yararlanıldığına ilişkin bilgilere de parantez içinde yer verilmiştir.
| Ödenmesi | gereken | asgari | vergiler | TL | |
| Yıl / Ödeme Türü | Serbest meslek ödemeleri (Bilanço % 50 | Kira ödemeleri (Sadece GMSİ) | YSİOİ dolayısıyla yapılan ödemeler (Bilanço) | Çiftçilere yapılan ödemeler (Bilanço) | Vergiden muaf esnafa yapılan ödemeler (Bilanço) |
| 2011 | 7.000 * % 15 | 2.800 * % 15 | 14.000 * % 3 | 14.000 * % 2 | 14.000 * % 5 |
| 2012 | 7.410 * % 15 | 2.964 * % 15 | 14.820 * % 3 | 14.820 * % 2 | 14.820 * % 5 |
| 2013 | 7.870 * % 15 | 3.148 * % 15 | 15.740* % 3 | 15.740* % 2 | 15.740* % 5 |
| 2014 | 3.348 * % 15 | 16.740 * % 3 | 16.740 * % 2 | 16.740 * % 5 | |
| 2015 | 9.485 * % 15 | 3.794 * % 15 | 18.970 * % 3 | 18.970 * % 2 | 18.970 * % 5 |
- Gelir (stopaj) ve kurumlar (stopaj) vergisinde artırıma ilişkin diğer hükümler
Bu şekilde artırımda bulunulması durumunda ayrıca gelir veya kurumlar vergisi matrah artırımında bulunulmuş olma şartı aranmaz.
Gelir (stopaj) ve kurumlar (stopaj) vergisi artırımında bulunmak isteyenlerin, yıl içinde işe başlamaları ya da işi bırakmaları halinde faaliyette bulunulan vergilendirme dönemleri için (ay kesirleri tam ay olarak dikkate alınmak suretiyle) bu maddede belirtilen esaslar çerçevesinde artırımda bulunulur.
Gelir (stopaj) ve kurumlar (stopaj) vergisi artırımında bulunulan yıl içinde yer alan vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak, bu Kanun’un yayımlandığı tarihten önce yapılıp kesinleşen tarhiyatlar ilgili dönem beyanı ile birlikte dikkate alınır.
Bu madde hükmüne göre artırıma esas ücret tutarı ile matrahlar, gelir veya kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmaz. Artırımından yararlanılarak hesaplanan gelir vergisine herhangi bir istisna ve indirim uygulanmaz.
- Matrah artırımına ilişkin ortak hükümler
- Başlanmış olan incelemeler ve matrah artırımı
Bu Kanun’a göre matrah veya vergi artırımında bulunulması, bu Kanun’un yayımlandığı tarihten önce başlanılmış olan vergi incelemeleri ile takdir işlemlerine engel teşkil etmez. Ancak, artırımda bulunan mükellefler hakkında başlanılan vergi incelemeleri ve takdir işlemlerinin, bu Kanun’un yayımlandığı tarihi (19 Ağustos 2016) izleyen ayın başından itibaren bir ay içerisinde sonuçlandırılamaması halinde, bu işlemlere devam edilmez.
Diğer taraftan Kanun’un 5. maddesinin birinci fıkrasının (ı) bendi (tevkif suretiyle ödenmiş olan vergilerin iadesi) ile üçüncü fıkrasının (e) bendi (sonraki dönemlere devreden katma değer vergisi yönünden ve ihraç kaydıyla teslimlerden veya iade hakkı doğuran işlemlerden doğan terkin ve iade işlemleri) kapsamında devam eden incelemeler için bu hüküm geçerli değildir.
Bu süre içerisinde sonuçlandırılan vergi incelemeleri ile ilgili tarhiyat öncesi uzlaşma talepleri dikkate alınmaz. İnceleme veya takdir sonucu tarhiyata konu matrah veya vergi farkı tespit edilmesi halinde, inceleme raporları ile takdir komisyonu kararlarının vergi dairesi kayıtlarına intikal ettiği tarihten önce artırımda bulunulmuş olması şartıyla, inceleme ve takdir sonucu bulunan fark, bu Kanunun matrah ve vergi artırımına ilişkin hükümleri ile birlikte değerlendirilir. İnceleme ve takdir işlemlerinin sonuçlandırılmasından maksat, inceleme raporları ve takdir komisyonu kararlarının vergi dairesi kayıtlarına intikal ettirilmesidir.
Kanun 19 Ağustos 2016 tarihli Resmi Gazete’de yayımlandığından yukarıdaki hükümlerden yararlanmak isteyen mükelleflerin matrah artırımına başvuru için son tarih olan 31 Ekim 2016’yı beklemeden, en kısa zamanda matrah veya vergi artırımında bulunmalarının uygun olacağı anlaşılmaktadır.
- Kaçakçılık suçları ve matrah artırımı
Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinin (b) fıkrasında; vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananların, üç yıldan beş yıla kadar hapis cezası ile cezalandırılacağı hükmü yer almaktadır.
Maddede ayrıca sahte belge, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge olarak tanımlanmıştır.
6736 Sayılı Kanun’un 5. maddesi dokuzuncu fıkrası uyarınca, VUK 359. maddenin (b) fıkrasındaki, defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenlerin matrah ve vergi artırımına ilişkin hükümlerden yararlanamayacağı hüküm altına alınmıştır.
- Diğer hususlar
Daha önce nezdinde vergi incelemesi yapılmış olan mükellefler, vergi incelemesi yapılan yıllar için de artırımda bulunabilirler. İdarenin, artırımda bulunulmayan yıllar veya dönemler için vergi incelemesi yapma hakkı saklıdır.
Artırılan matrahlar nedeniyle geçici vergi hesaplanmaz ve tahsil olunmaz. Matrah veya vergi artırımı dolayısıyla mükelleflerce verilen yıllık, muhtasar ve katma değer vergisi beyannameleri ve diğer beyannameler için damga vergisi alınmaz.
Matrah veya vergi artırımında bulunulması, Vergi Usul Kanunu’nun defter ve belgelerin muhafaza ve ibrazına ilişkin hükümlerinin uygulanmasına engel teşkil etmez.
Hesaplanan veya artırılan gelir, kurumlar ve katma değer vergilerinin bu Kanunda belirtilen süre ve şekilde ödenmesi şarttır. Bu vergilerin bu Kanunda belirtilen şekilde ödenmemesi halinde, 6183 sayılı Kanun’un 51. maddesine göre belirlenen oranın (19 Ekim 2010 tarihinden itibaren aylık % 1,4 olarak uygulanmaktadır) bir kat fazlası oranında uygulanacak gecikme zammıyla birlikte takip ve tahsiline devam olunur.
Mükelleflerin bu Kanun’a göre matrah veya vergi artırımı yaptıkları dönemlere ilişkin olarak kanuni süresinde vermedikleri anlaşılan beyannameler nedeniyle Vergi Usul Kanunu’nun usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarına ilişkin hükümleri uygulanmaz.
Bu Kanun hükümlerine göre matrah veya vergi artırımı ile ilgili olarak doğru beyan edilmemesi veya vergi hataları nedeniyle eksik tahakkuk eden vergiler, ilk taksit ödeme süresinin sonunda tahakkuk etmiş sayılır ve bu Kanun’da açıklandığı şekilde tahsil edilir.
- Matrah veya vergi artırımı için başvuru süresi
Sirkülerimizin vergi türlerine göre matrah ve vergi artırımına ilişkin bölümlerinde de belirtildiği üzere, mükelleflerin bu hükümlerden yararlanabilmek için matrah ve vergi artırımlarını bu Kanun’un yayımlandığı tarihi izleyen 2. ayın sonuna kadar yapmaları gerekmektedir. Kanun 19 Ağustos 2016 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlandığına göre, en geç 31 Ekim 2016, Pazartesi günü akşamına kadar başvurularak matrah ve vergi artımına ilişkin işlemlerin yapılması gerekmektedir.
VII. Artırılan vergiler ile artırılan matrahlar üzerinden hesaplanan vergilerin ödenme süresi ve taksitler
- Vergilerin ödeme süreleri
6736 Sayılı Kanun’un 10. maddesinde Maliye Bakanlığı’na bağlı tahsil dairelerine ödenecek tutarların defaten veya ilk taksiti bu Kanun’un yayımlandığı tarihi izleyen üçüncü aydan başlamak üzere ikişer aylık dönemler halinde azami 18 eşit taksitte ödenmesi gerektiği hüküm altına alınmıştır. Bu Kanun’a göre ödenecek taksitlerin ödeme süresinin son gününün resmi tatile rastlaması halinde süre tatili izleyen ilk iş günü mesai saati sonunda biter.
Buna göre Kanun 19 Ağustos 2016 tarihinde yayımlandığından, Kanun kapsamında artırılan vergiler ile artırılan matrahlar üzerinden hesaplanan vergilerin defaten ödenmek istenmesi durumunda 30 Kasım 2016, Çarşamba günü sonuna kadar bu ödemenin yapılması gerekmektedir. Bu durumda ödenen tutara Kanun’un yayımlandığı tarihten ödeme tarihine kadar geçen süre için herhangi bir faiz uygulanmayacaktır. Taksit seçeneğinin tercih edilmesi durumunda da ilk taksitin aynı süre içerisinde ödenmesi gerekmektedir. Sonraki taksitler ikişer aylık dönemler halinde (Ocak sonu, Mart sonu, Mayıs sonu… gibi) ödenebilecektir.
- Taksitle ödenmesi halinde uygulanacak faiz ve taksit tutarlarının hesabı
Hesaplanan tutarların taksitle ödenmek istenmesi halinde, borçluların başvuru sırasında altı, dokuz, oniki veya onsekiz eşit taksitte ödeme seçeneklerinden birini tercih etmeleri şarttır. Tercih edilen taksit süresinden daha uzun bir sürede ödeme yapılamaz.
Taksitle yapılacak ödemelerde ilgili maddelere göre belirlenen tutar;
1) Altı eşit taksit için (1,045),
2) Dokuz eşit taksit için (1,083),
3) Oniki eşit taksit için (1,105),
4) Onsekiz eşit taksit için (1,15),
katsayısı ile çarpılır ve bulunan tutar taksit sayısına bölünmek suretiyle ikişer aylık dönemler halinde ödenecek taksit tutarı hesaplanır.
Örneğin: 2011 yılına ilişkin kurumlar vergisinden matrah artırımı yapan bir kurum tarafından ödenecek vergi 600.000 TL olarak hesaplanmıştır. Kurum bu tutarı 12 taksitte ödemeye karar vermiştir. Buna göre ödeyeceği toplam tutar 663.000 TL, her bir taksit tutarı da (600.000 * 1,105) /12 formülüyle hesaplanan 55.250 TL olacaktır.
Bu Kanun hükümlerinden yararlanmak üzere başvuruda bulunan borçlulara tercih ettikleri taksit süresine uygun ödeme planı verilir. Ancak, tercih edilen süreden daha kısa sürede ödeme yapılması halinde ödenecek tutar ilgili katsayıya göre düzeltilir.
VIII. Yürürlük
Sirkülerimizin konusunu oluşturan matrah ve vergi artırımına ilişkin hükümler Kanun’un Resmi Gazete’de yayımı tarihi olan 19 Ağustos 2016 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
6736 Sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun’a ulaşmak için tıklayınız .
Bilgilerinize Sunulur.
Saygılarımızla,
GÜRELİ YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK
VE BAĞIMSIZ DENETİM HİZMETLERİ A.Ş.
| Mükellefin kendi beyanına göre matrah artış oranı |